增值税有关问题研究

一、“营改增”历史背景

二、“营改增”对保险业的影响

三、“营改增”实施过程一些问题的研究

内 容 摘 要

经国务院批准，自2016年5月1日起，在全国范围内全面推开营业税改征增值税（以下称营改增）试点，保险业纳入试点范围，在实际征收环节还有许多需要研究和完善的问题。1.企业在执行过程中出现许多行为，是否需要缴纳增值税？税率多少？这些国税局还没办法给出明确的答复，都是边摸索边完善。2.关于营销员代征代扣增值税的缴纳问题，还是没办法简化手续，实现网上申报。3.关于进项抵扣的问题，许多细项还是模糊不清。总之，营改增是有利于企业的，目的是降低企业的税负，至于在执行过程中出现的问题，还是需要向国家税务总局反映，完善增值税税务制度。

增值税有关问题研究

为了进一步减轻纳税人负担，支持大众创业、万众创新，推动产业结构转型升级，加快新旧动能转换，助力供给侧结构性改革和服务五大发展，国务院常务会议决定，自2016年5月1日起，将建筑业、房地产业、金融业、生活服务业纳入“营改增”试点范围，现行营业税纳税人全部改征增值税。

由于营业税改征增值税有关政策与原营业税政策有较大的变化，而且实施时间也比较仓促，政府一声令下，涉及的企业措手不及，实施过程出现了很多问题，我就保险业实施营改增过程中出现的问题进行研究。

我国现行税制结构中，增值税和营业税是最为重要的两个流转税税种，二者分立并行。其中，增值税的征税范围覆盖了除建筑业之外的第二产业，第三产业的大部分行业则课征营业税。这一始于1994年的税制安排，适应了当时的经济体制和税收征管能力，为促进经济发展和财政收入增长发挥了重要的作用。然而，随着市场经济的建立和发展，这种划分行业分别适用不同税制的做法，日渐显现出其内在的不合理性和缺陷，对经济运行造成扭曲，不利于经济结构优化。

事实上，在2015年的《政府工作报告》中，力争全面完成“营改增”便作为一个重要目标被提了出来，但是由于建筑、房地产、金融和生活服务等行业具有的不同程度的复杂性，这一目标未能如期实现，客观上也反映了“营改增”将给这些行业带来巨大挑战，其中，对于业务系统比较复杂、不确定性程度较高的保险行业，“营改增“带来的挑战尤其艰巨。

通常，增值税的征收方式包括一般征收和简易征收，一般征收通过销项税和进项税的抵扣得到应交税额，而简易征收则只需根据营业收入的价外比率交税。由于“营改增“的主要目的是完善增值税抵扣链条，避免重复征税，而简易征收的问题在于保险公司不能开具增值税专用发票，下游企业也就不能用用于抵扣，这明显与政策的初衷相悖。所以最终国家税务总局确定了保险业的增值税将会按照一般征收方式计征。在一般征收方式下，保险公司至少要面对以下三个方面的问题。

首先，销项税的计税基础过于隐蔽，给发票的流转和抵扣带来了困难，所谓增值税，是指对企业在经营过程中价值增加的部份征税，这决定了销项税的税基应该是企业的营业收入，对于大部份行业来说，营业收入直接对应于销售的价格和数量，销项税的税基明确，所以增值税发票可以直接随着销售流轩到下游企业，并用于抵扣，而保险公司的特殊性在于它采用隐蔽性收费方式，大部份保费收入需要作为准备金用于将来的赔付，真正进入利润表的只是其中较小的部份，于是销项税的税基与保费收入不存在明确的对应关系，这将为保险公司和下游企业的会计处理带来不小的困难。产生这一问题的根本原因在于保险的营业周期较长，在权责发生制的原则下，保费收入和营业收入在每一个会计年度都不存在对应关系。理论上，保险业营业税的征收也存在类似的问题，现行的做法是以保费收入为税基进行征收，销项税的计算也延续这一做法。

 其次，进项税的抵扣不足，大部分支出难以认定，这是对金融行业甚至服务业征收增值税存在的一般性问题。原因在于这类行业的人力成本普遍比较突出，而个人由于不能开具增值税发票，使得这一部份支出无法进行进项税的抵扣，这将极大地加重企业的税收负担，具体到保险业，包括退保支出、赔付支出和准备金支出等各项支出，同样存在进项不能认定的问题，这将会进一步加重保险公司税收负担，故金融保险业的税率设置较低。

最后，也是最为棘手的问题，是“营改增“对于保险公司整个业务流程的再造，营业税是价内税，而增值税是价外税，但“营改增”不是计税方法的改变，而且还会涉及到保险公司前中后台几乎所有业务流程，包括精算系统、承保系统、销售系统、理赔系统、再保系统、收付系统和财务系统等各个方面，会计报表中的大部分科目核算也将随之受到影响，当然，首当其冲的的是还是保单的定价和销售，为解决这一问题，监管层保险公司投入大量的时间和精力。

最终，2016年5月保险业“营改增”得以顺利全面实施了，增值税的税率设定为6%，并允许购买办公楼或房租，机器设备等支出的增值税进行抵扣，而且承接原有营业税的税收优惠政策，即对保险公司开办的一年期以上返还性人身保险产品取得的保费收入免征营业税，5月份起继续免征增值税，所谓一年期以上返还性人身保险，是指一年期及其以上返还本利的人寿保险和养老年金保险，以及一年期及其以上的健康保险。人寿保险，是指以人的寿命为保险标的的人身保险。养老年金保险，是指以养老保障为目的，以被保险人生存为给付保险金条件，并按约定的时间间隔分期给付生存保险金的人身保险。养老年金保险应当同时符合下列条件：1.保险合同约定给付被保险人生存保险金的年龄不得小于国家规定的退休年龄；2.相邻两次给付的时间间隔不得超过一年。健康保险，是指以因健康原因导致损失为给付保险金条件的人身保险。一年期及其以上，是指保险期间为一年及其以上。免税政策实行备案管理。上述的免税政策实行备案管理，具体备案管理办法按照《国家税务总局关于一年期以上返还性人身保险产品免征营业税审批事项取消后有关管理问题的公告》（国家税务局公告2015年第65号）规定执行。

但在实际执行过程中出现许多行为，是否需要缴纳增值税，还需国家税务总局给予明确界定。

（一）如何处理下列情况的“视同销售问题”？

例如，情景一：赠送险种。保险公司经常为了推动业务，吸引客户，在客户购买保额较大的保险产品时，往往会附加赠送客户保费比较小的保险产品，如意外险等，这些从理论上分析应该是视同销售。情景二：外购商品赠送客户。这也是促销的一种手段，这个行为从理论上分析也应该是视同销售。情景三：外购商品赠送员工作为员工奖励，这个行为应该不能视同销售，应该按照福利进项转出。情景四：向非公司员工赠送实物或其他奖励（如旅游），保险公司最喜欢用奖励旅游的方式奖励营销员用于业绩推动，这个行为也应视同销售。情景五：客户购买保险赠送实物。这个本人认为不应视同销售，应该是进项转出。总之，以上都是保险公司经常发生的行为，但在“营改增”实施的初期，国家税务总局并没有给出具体的规定，是否需要缴纳增值税，税率多少，还需要制度设计者更详细的研究，给出明确的答复。

（二）关于营销员代征代扣增值税的问题，“营改增“后，营销员的税负是明显下降了。营销员的增值税率是按小规模纳税人的征收方式进行征收，月收入超过3万元的才需缴纳增值税，并且由原来营业税率的5%降低为3%，而且税务机关委托代征税款的保险企业，向个人保险代理人支付佣金费用后，可代个人保险代理人统一向主管国税机关申请汇总代开增值税普通发票或增值税专用发票。保险企业代个人保险代理人申请汇总代开增值税发票时，应向主管国税机关出具个人保险代理人的姓名、身份证号码、联系方式、付款时间、付款金额、代征税款的详细清单。这比起原来在网上申报的手续是繁琐了许多，以前代个人保险代理人申请汇总代开发票，可以在网上自行申报，上传电子文档，并通过签订三方协议实行自动扣款，这样大大方便了企业，希望国家税务局也能早日实现跟征收营业税一样的申报方法。

（三）关于进项税抵扣的问题。5月份保险业开始实施增值税时，保险公司要求所有发生的费用只要能取得增值税专用发票，都尽量要取得专用发票，但当保险业免税政策得以延续落地时，实践证明人寿保险不是所有的支出都必须取得增值税专用发票才有利于企业。例如支付给房东的租赁费，现在保险公司跟房东签订租赁合同，大部份合同都是写明税金由保险公司承担，房东委托保险公司到税局代开租赁发票，最初以为只有开到增值税专用发票，进项才能用于抵扣，但当租赁费小于3万元时，税局代开增值税普通发票时，根本不用缴纳增值税，所以保险公司不用缴纳增值税，也不存在抵扣的问题。再加上人寿保险公司绝大部份产品是免税产品，所以月末申报时，大部份进项是要按免税收入的占比进行转出，能用于抵扣的只是很小很小的部份，所以如果保险公司硬性规定要求必须取得增值税专用发票那是不明智，是在为难财务人员自己。

以上是本人对“营改增“问题的粗略的认识，为了更好地把握住”营改增“带来的机遇，还需要制度设计者、监管机构和保险从业者克服更多的挑战，尽最大的努力去处置改革带来的阻力和风险，促使保险行业对业务流程进行更好的改造，将有机会提升整个保险公司的核心竞争力。