目 录
一、财务会计与税收会计产生差异的原因
（一）会计主体不同
（二）主体核算的原则不同
（三）核算依据不同
（四）对象不同
二、形成永久性差异与时间性差异的原因
（一）永久性差异
（二）时间性差异
三、所得税会计中应付税款法与纳税影响会计法的比较
（一）、应付税款法和纳税影响会计法下会计信息的相关性分析
（二）.应付税款法和纳税影响会计法下会计信息的可靠性分析
四.我国所得税会计发展中存在的问题及完善措施
（一）.我国的所得税会计存在的问题
（二）. 所得税会计的完善
内 容 摘 要
概述了财务会计与税收会计之间出现差异的原因，由此产生了时间性差异与永久性差异，主要研究比较了所得税会计中两种差异的处理方法，即应付税款法与纳税影响会计法的区别，以及纳税影响会计法中递延法与债务法的比较，最后讨论了我国所得税会计的现状及发展。 为确认、量、记录应税税源、税基的税收会计也就应运而生。由于国家规定的企业会计制度与税收法规在确认和计量收入、费用、损失时遵守不同的原则，从而导致企业按企业会计制度记算出的应纳税所得额与按税收法规计算出的应纳税所得额产生了差异，即时间性差异与永久性差异，国家税收机关必将运用政权的力量，要求企业会计核算的过程和结果，按照税法及税收会计的要求，进行必要的调整。下面就差异产生的原因及具体的会计处理方法进行阐述。
关键字：所得税会计 应付税款法 纳税影响会计法
所得税会计问题研究
概述了财务会计与税收会计之间出现差异的原因，由此产生了时间性差异与永久性差异，主要研究比较了所得税会计中两种差异的处理方法，即应付税款法与纳税影响会计发的区别，以及纳税影响会计法中递延法与债务法的比较，最后讨论了我国所得税会计的现状及发展。 为确认、量、记录应税税源、税基的税收会计也就应运而生。由于国家规定的企业会计制度与税收法规在确认和计量收入、费用、损失时遵守不同的原则，从而导致企业按企业会计制度记算出的应纳税所得额与按税收法规计算出的应纳税所得额产生了差异，即时间性差异与永久性差异，国家税收机关必将运用政权的力量，要求企业会计核算的过程和结果，按照税法及税收会计的要求，进行必要的调整。下面就差异产生的原因及具体的会计处理方法进行阐述。 一、财务会计与税收会计产生差异的原因 （一）会计主体不同 财务会计核算的主体是企业，而税收会计核算的主体是征收机关。企业作为纳税人，既要履行合理的纳税义务，又要维护自身的权益；征税机关作为国家的权利机关，则要依法征税，保证国家的税收收入。 （二）主体核算的原则不同 第一，财务会计的核算主要是遵循国家的企业会计制度，正确的计量和确认企业的收入、费用及损失，为企业的股东、企业外的潜在投资者、债权人和管理当局提供真实有用的，能反映企业财务状况和经营成果的会计信息。不同的会计信息使用者从不同的角度来使用会计信息以达到各自的目的。对于企业的股东、潜在投资者、管理当局来说，他们所需要的则是在将来的企业经营活动中进行决策必要的信息，做到收入与费用的合理配比，最终实现股东权益最大化；而对于企业的债权人而言，则是为了更好地了解企业的偿债能力，分析其应收账款的可收回性或通过对该企业进行投资来抵免企业债务等经济活动的可行性。 第二，税收会计核算则是按现行税法和缴纳办法计算企业的应纳税额，以征税为目的，准确核定税源、税基，挖掘企业所有的收入，在税收法规内严格限制可扣除的成本、费用，从而实现应税税源和税基的最大化，依据经济合理、公平税负的原则，保证税款的及时、足额上交，达到调节国家经济、公平社会分配的目的。 （三）核算依据不同 在收入和费用的确认原则上，财务会计遵循权责发生制原则，达到收入与费用的合理配比；税收会计既遵循权责发生制，又遵循收付实现制，或采用权责发生制与收付实现制相结合的混合制。财务会计主要是遵循企业会计制度，对于相同的经济内容在会计制度允许的范围内可选择不同的方法；而税收会计主要是依据税法对企业的收入、费用及利润进行计量和确认，在核算方法的选择上带有较浓的强制性和统一性。 （四）对象不同 财务会计核算和监督的对象是反映企业整个生产经营过程及结果的资金运动过程；税收会计核算和监督的对象只是与企业纳税活动相关的资金运动。 二、形成永久性差异与时间性差异的原因 由于财务会计与税收会计在会计主体、核算原则、依据及核算对象上的差异，使得企业按企业会计制度规定计算的税前会计利润与按税法规定计算的应纳税所得额之间产生差异。按其产生的原因和性质划分，这些差异可分为永久性差异和时间性差异两类。 （一）永久性差异 永久性差异就是指“某一会计期间内，由于会计制度和税收在计算收益、费用或损失时的口径不同，所产生的税前会计利润与应税所得额之间的差异。”这种差异的特点在于它在本期发生，不会在以后各期转回。永久性差异主要是由于税收会计与财务会计在计算口径上的要求不同产生税前会计利润与应纳税所得额之间的差异。企业在计算应纳税所得额时，应调整所产生的永久性差异，按现行税率计算出应交所得税额作为当期所得税费用。一类是作为税前会计利润的收益和可在税前会计利润扣除的费用或损失，但不作为计算应税所得的收益和不能在应税所得前扣除的费用或损失；另一类是不作为税前会计利润的收益和不能在税前会计利润中扣除的费用或损失，但在计算应税所得时作为收益和可以在应税所得前扣除的费用或损失。由此产生两种结果：税前会计利润大于应税所得，由此产生的永久性差异不需要交所得税，在计算应税所得时，从税前会计利润中扣除永久性差异，将税前会计利润调整为应税所得；税前会计利润小于应税所得，由此产生的结果是永久性差异需要交纳所得税，永久性差异产生的应交所得税应在当期确认所得税费用。 （二）时间性差异 时间性差异是指“税法与企业会计制度在确认收益、费用或损失时的时间不同而产生的税前会计利润与应纳税所得额的差异。”这种差异的特点在于差异在某一会计期间产生，但可以在以后一期或若干期内转回。产生时间性差异的主要原因为税收会计与财务会计在计算时期上要求不同而产生税前会计利润与应纳税所得额之间的差异。 永久性差异与时间性差异是征收机关严格根据税法的规定，在对企业财务会计核算的收入、成本费用及税前会计利润进行纳税调整时强制要求企业采用的差异调整方法。也是目前我国所得税会计中可以用来调整的两种差异。
总之，在不存在任何一种差异的情况下，财务会计与税收会计最终计算的结果都是不精确的。因此，企业只有熟练区分永久性差异与时间性差异，并严格按照税法规定进行调整，企业才能实现利润最大化，征税机关也才能实现税源、税基最大化。这同时也体现了企业将税前利润调整为应纳税所得额的必然性与强制性。 三、所得税会计中应付税款法与纳税影响会计法的比较（一）应付税款法和纳税影响会计法下会计信息的相关性分析
会计信息的相关性是指，会计信息具有的与决策有关、改变决策的能力。美国财务会计准则委员会认为，一项会计信息是否具有相关性，主要由三个因素决定，即预测价值、反馈价值和及时性。如果一项会计信息能帮助决策者根据过去和现在的事项预测未来的事项，则该信息具有预测价值。若一项会计信息能够使决策者证实或更正过去决策时的预测结果，则该信息具有反馈价值。及时性是指，会计信息应在失去影响决策的能力之前提供给决策者。
1.应付税款法和纳税影响会计法下会计信息的预测价值
按照应付税款法计算的本期所得税费用等于按照本期应税所得与适用的所得税税率计算的应交所得税，时间性差异产生的影响所得税的金额没有单独核算和反映。由于忽略了时间性差异的影响，财务报告使用者从报表上“所得税”项目获得的会计信息仅仅是当期企业按照税法规定应该缴纳的所得税金额，其无法准确掌握当期发生的时间性差异对所得税的影响，不能有效预测企业未来发生的所得税费用。因此，按照应付税款法计算的所得税费用的预测价值不大。
纳税影响会计法认为，所得税是一项费用，与企业缴纳的其他税费一样，其是企业为了取得一定的收益而导致的资产流出，应视为费用处理。将所得税作为费用，就要遵循配比原则，在一定会计期间将其与收益进行配比，即对所得税费用进行跨期分摊，将时间性差异产生的所得税影响数分别确认为资产或负债，并将此影响数递延至以后期间确认为所得税费用或收益。时间性差异产生的所得税影响数包括在利润表的“所得税”及资产负债表的“递延税项”项目内。比如，固定资产折旧在报税时使用加速折旧法，而进行会计处理时使用直线法，这使得固定资产使用的前期应税收益小于税前会计收益。这种时间性差异产生一项递延负债，即未来应交税金，会计处理时将未来应税金额记入“递延税款”账户的贷方。此时，所得税费用不仅反映了按照税法规定应缴纳的所得税金额，而且反映了时间性差异产生的递延负债，即采用直线法比采用加速折旧法少计提折旧而产生的未来应交税金。这就使得财务报告使用者不仅了解当期时间性差异对所得税的影响金额，而且有助于其预测该差异在未来会计期间的转回数和对未来所得税费用的影响。因此，在纳税影响会计法下，“所得税”和“递延税款”账户中的数字更具有预测价值。
2.应付税款法和纳税影响会计法下会计信息的反馈价值
应付税款法下的所得税费用就是按照税法规定计算的应交所得税，因此，“所得税”账户的反馈价值在于，其反映了企业当期生产经营活动所产生的会计收益经税法调整后应缴纳的所得税金额。而纳税影响会计法下会计信息的反馈价值更大，其不仅通过“应交税金——应交所得税”账户反映了与应付税款法反映的相同的会计信息，而且通过“递延税款”账户的借方或贷方反映企业当期时间性差异转回或产生的金额，反映时间性差异对当期所得税的影响。
3.应付税款法和纳税影响会计法下会计信息的及时性
应付税款法和纳税影响会计法均及时反映了企业当期应缴纳的所得税。但是，应付税款法下会计信息由于忽略时间性差异对所得税的影响，因此不能及时反映当期产生的时间性差异。而纳税影响会计法则可以及时反映。
（二）应付税款法和纳税影响会计法下会计信息的可靠性分析
会计信息的可靠性是指，确保会计信息能免于错误及偏差，并能忠实反映它意欲反映的现象或状况。会计信息如果不可靠，不仅无助于决策，而且可能造成错误的决策。会计信息是否可靠，可就其两个组成因素加以衡量，即真实性和可核性。真实性是指，一项计量或叙述与其所要表达的现象或状况一致或吻合。可核性是指，具有相近背景的不同个体，分别采用同一计量方法，对同一事项加以计量，就能得出相同的结果。换言之，可核性确保计量人正确而无偏差地使用其所选择的方法加以计量，而不论方法是否恰当。
1.应付税款法和纳税影响会计法下会计信息的真实性
应付税款法是建立在“利润分配说”基础上的。该观点认为，企业利润中负担的所得税是企业纯收入的一部分，其性质是利润的分配，是支付（分配）给政府的。这种观点要求当期计算所得税时，将会计准则与税法之间产生的各种差异均于当期确认为所得税费用。所得税与应税所得之间存在着必然的联系，即只有当经济事项的所得与该期的应税所得结合起来时才产生所得税。因此，所得税只来源于应税所得，当发生应税所得时，应立即确认当期所得税，而不必将所得税与企业的税前会计利润联系起来。跨期分摊所得税费用易导致人为平均前后期会计收益，不能真实反映企业的税后利润。因此，基于“利润分配说”的观点，应付税款法下的所得税费用真实反映了企业依据当期经营所得应缴纳的所得税，税后净利润真实反映了纳税后企业当期的剩余收益。
纳税影响会计法依据的是“费用说”。该观点认为，所得税是为了使企业最终获得净利润而发生的支出，应将其作为费用处理。为了反映时间性差异对所得税的影响，就要遵循配比原则，跨期分摊所得税费用。在进行相关会计处理时，对如何分摊、分摊到何种程度，又有不同选择。主要有部分分摊和全部分摊两种方法。部分分摊是对非重复发生的时间性差异做跨期所得税费用分摊，而对重复发生的时间性差异不做跨期所得税费用分摊。全部分摊是在进行所得税会计处理时，无论是对重复发生的还是对非重复发生的时间性差异，都确认其对未来所得税的影响。在纳税影响会计法下，所得税费用和时间性差异产生的所得税影响数的计算会受到会计人员专业判断等因素的影响。因此，按纳税影响会计法计算的所得税费用很难与所要表达的事实完全吻合。
2.应付税款法和纳税影响会计法下会计信息的可核性
应付税款法下的所得税费用是按照税法规定的应税所得计算而来的，具有很强的可核性。而在纳税影响会计法下，由于对所得税费用跨期分摊的方法有不同选择，并且在同一分摊方法下，需要以会计人员的经验和对经济事项的理解计量所得税费用，因此，容易掺杂个人偏好，不同的人很可能得出不同的结论，不具可核性。
通过以上分析可以发现，应付税款法下会计信息的可靠性好于纳税影响会计法，而纳税影响会计法下会计信息的相关性好于应付税款法。这主要是由两种方法的理论基础不同造成的。基于“利润分配说”的应付税款法，强调会计信息的可靠性，因此所得税费用等于企业当期应交所得税。但是该方法忽略了会计信息的相关性，没有反映时间性差异对所得税的影响金额，财务报告使用者无法从中获得足够的与未来有关的信息并进行决策。基于“费用说”的纳税影响会计法强调会计信息的相关性，即预测价值、反馈价值和及时性，将时间性差异产生的所得税影响数在财务报告中予以反映，有利于财务报告使用者进行各种决策。但由于所得税费用跨期分摊方法的选择受人为因素的影响，所得税费用的可靠性受到一定程度的影响，在实务中，很难同时增进会计信息的相关性和可靠性。因此，财务报告使用者在运用应付税款法或纳税影响会计法时，需要分析、权衡两种方法产生的会计信息的质量差异。
四、我国所得税会计发展中存在的问题及完善措施
（一）我国的所得税会计存在的问题 1.我国还没有独立的所得税会计处理标准 会计与财务及税务等法规搅在一起的现象至今还没有重要改观，另外，长期股权投资采用权益法核算时，企业所得税是只对实际收到的股利计征，还是按股权投资比例的实际投资收益计征，所得税法也未做出明确规定，把两者糅合在一起，不利于财务会计为社会有关方面提供有用的决策信息，也不利于实现税收对国民经济发展的宏观调控。 2.我国在制度法规上存在的问题 完备的会计准则和会计制度可以保证财务会计为税收提供可靠、及时的会计信息，为所得税会计实施打下良好的基础，而健全完善的税收法规能使得所得税会计有法可依。然而目前我国具体会计准则少，实施范围有限。税法与财务会计法规体系还没有完全独立，所得税法比较简单，刚性不强，不能自成一体。 3.目前我国的所得税人员和税务工作现状有一定缺陷 目前，我国会计人员素质普遍不高，再加上会计操作手段相对落后，难以适应所得税会计独立后的会计工作需要。虽然新税制中规定了纳税代理制度，但由于我国税务中介机构和注册会计师数量严重不足，纳税代理制度要在实际工作中推行，尚须时日。税收稽管工作也需很大的改进。 （二）所得税会计的完善
随着我国市场经济体制的不断发展，建立与完善所得税会计制度尤为重要，很好的运用所得税会计，对于缓解征纳双方矛盾，保证所得税按时足额入库，促进我国税收征管和会计处理与国际惯例接轨有着极其重要的意义。因此研究完善所得税会计是迫在眉睫的课题。 1.广泛进行所得税会计理论与方法的研究 在我国，对于所得税会计的研究虽然正逐渐加深，但是总体来说还显得不够，研究范围也仅限于业务的会计处理，对于所得税的处理重视不够。应该加大所得税会计的宣传力度，通过研讨会、报刊杂志等多种途径广泛开展所得税会计学术活动，进一步研讨与国际会计惯例基本协调且具有特色的所得税会计发展思路。鼓励会计部门、税务部门等共同探讨所得税会计的发展方向，使其符合国情，易于操作。 2.建立的所得税的规范 建立企业所得税会计必须有严密的法律规范。这种规范，应解决三个主要问题：一是确立企业所得税会计的法律地位，也就是把企业实行所得税会计作为一项计税义务加以规定；二是规定计税所得额的税基，按保护所得税税基的原则界定成本费用列支范围、税前扣除项目，以及所得税会计核算应税所得的程序和模式；三是明确不按税法规定进行所得税会计核算所产生的后果的法律责任。有了这些规范，企业所得税会计制度才能得以确立，其工作内容和工作程序才能据以建立。 2.建立企业的所得税会计的法律规范 建立企业所得税会计必须有严密的法律规范。这种规范，应解决三个主要问题：一是确立企业所得税会计的法律地位，也就是把企业实行所得税会计作为一项计税义务加以规定；二是规定计税所得额的税基，按保护所得税税基的原则界定成本费用列支范围、税前扣除项目，以及所得税会计核算应税所得的程序和模式；三是明确不按税法规定进行所得税会计核算所产生的后果的法律责任。有了这些规范，企业所得税会计制度才能得以确立，其工作内容和工作程序才能据以建立。
3.财务会计规范之间亟需协调 根据财务制度规定，企业被没收的财务、支付的各种滞纳金、罚款、违约金、赔偿金，赞助、捐赠支出，法律规定以外的各种付费等等，均不能列为成本费用，而会计制度规定，上述各项支出均可在有关损益科目中列支，税法也规定了它们的扣除标准。即使企业严格按会计制度核算，将上述支出列入相关损益科目，尽管未违反税法，却很难说未违反财务制度。若有关审计部门因此而认为企业违反财务制度，按违反财政法规论处罚款五倍，企业实难接受。财务规范与会计规范之间亟需进一步理顺。鉴于企业所得税暂行条例较为完善，企业所得税会计已建立，单行的财务法规有必要取消。这样既可减少国家有关法规之间的矛盾也有利于改变会计对财务的从属地位和与国际会计惯例接轨。 4.与所得税会计相关的法规亟需配套 会计改革需要有一定的超前性，但因此也带来了一些问题，如，根据国务院1986年颁发的《关于违反财政法规处罚的暂行规定》及其实施细则规定，企业多列成本费用、挪用生产性资金用于非生产性支出等，均属违反财政法规行为，都要处五倍以下罚款。而现行所得税会计规定，企业的会计利润与纳税利润可以不一致，企业的成本费用据实列支，至于国家为保证水源，可依据企业所得税暂行条例规定，将企业会计利润调整为纳税利润即可。挤占挪用资金问题也与现行资金管理制度“企业资金可以统筹安排使用”的规定不符，实际工作中，企业感到无可适从，有关审计部门也无可奈何。建议国家有关部门对于会计改革不适应的经济法规进行一次认真清理，过时的、不适应的应尽快修改完善，一时无法修改完善的，也应明确处理办法，以减少经济法规之间的矛盾，增强统一性，避免执法中的随意性，切实维护企业合法权益。 5.税务人员必须配备 企业会计利润与纳税利润不一致表现在许多方面，如折旧费用、工资及三项费用支出、投资收益、试营收入、利息支出、罚款支出、捐赠支出、国拨补贴、亏损弥补、减免税收入等等，核算起来，工作量很大。现在，部分企业由于没有配备专职或兼职税务会计人员，税务专管员的时间精力也有限，只是部分企业的纳税利润不真实，导致国家税源流失。因此，国家有必要明确规定，企业必须配备专职或兼职税务会计人员，在财务会计核算基础上，另账反映企业税款的实现和上缴情况。这样，既有利于国家加强税收征管，减少税源流失，也有利于企业重视对税务策划的研究，加强纳税核算与管理。 6.强化所得税会计观念 所得税是企业的一项重要支出，净收益是衡量企业成就的主要尺度。而如何节约支出，增加收入，是今天的企业面临的一项重要决策。所得税对企业的组织形式、财务安排、交易方式等都有影响，企业进行决策时不能不考虑所得税这一重要因素。严格的所得税会计核算，能确保企业做出正确的经营决策。 目前，所得税会计是我国会计的一个薄弱环节，还处于起步阶段，在会计制度和所得税制度相对独立的条件下，会计利润与纳税所得的差异日趋扩大。借鉴、吸收国外的先进经验，建立一套适合我国国情的所得税会计理论，尽可能地缩小我国与其他西方发达国家及国际会计准则之间的差距，使我国的所得税会计不断得到完善与发展。
参 考 文 献
[1]财政部. 企业会计准则18号——所得税. 北京：经济科学出版社，2006
[2]林钟高. 所得税会计问题若干问题的研究 2002
[3]汪伟. 所得税会计处理相关问题的思考.2006
