目 录
一、事业单位成本核算的内容和分类
二、成本核算的重要性
三、事业单位成本核算的意义
四、事业单位成本核算存在的问题及处理办法
（一）事业单位成本核算存在的问题
（二）降低事业单位成本核算的处理办法
五、事业单位成本核算的设想与展望
（一）改革现行财务制度，强化事业单位成本效益观念，督促事业单位加强成本费用核算，努力实现财务绩效最大化
（二）货币计量与非货币计量并行，结合多重计量假设货币计量是会计核算的基本特征，也是会计核算的一个重要前提条件
（三）加强土地、品牌等无形资产管理，更合理地确定事业单位成本的补偿方法与机制随着市场经济的发展，土地、品牌等无形资产在事业单位资产中所占的比重越来越大
（四）结合事业单位自身使命的多元化开展内部成本核算事业单位成本核算体系的建立与完善是一项长期艰巨的工作，仅仅通过短期的努力无法实现
内 容 摘 要
自从我国建立社会主义市场经济体制以来，我国的事业单位和政府部门的关系发生了微妙的变化。在计划经济条件下，许多事业单位的运转和发展直接受制于政府部门，资源配置难以优化，事业单位缺乏真正的自主权，形成“等、靠、要”和“吃大锅饭”的格局，在财务管理上只讲投入，不讲产出，不计成本，不讲效益，因而，也较少进行成本核算，或是只进行简单的账务记录，起不到加强管理的作用。在市场经济条件下，随着政府部门对事业单位人权、事权、财权的下放，越来越多的事业单位正在和将要走自收自支的道路，无法避免市场竞争中优胜劣汰的局面。由此，事业单位成本核算势在必行。搞好事业单位成本核算，既能提高事业单位经营业务管理水平，同时还可提高资金使用效率。
关键词：事业单位，成本核算，控制，研究
事业单位成本核算研究
事业单位成本核算是指事业单位在生产产品和提供服务活动过程中所消耗的有形劳动和无形劳动的价值总和。包括人员支出、日常公用支出、对个人和家庭的补助支出、购置固定资产和大修理、税费。事业单位进行成本核算也是一定时间内的经营成果，事业单位成本核算是内涵丰富、应用广阔，包括预算、计算、核算、分析、监督、管理及控制。
一、事业单位成本核算的内容和分类
事业单位成本核算的内容包括：人员支出、日常公用支出、对个人和家庭的补助支出、固定资产构建和大修理和税费等。按性态分为固定成本、变动成本、半变动成本。按可控性分为可控成本和不可控成本。按业务项目支出的费用分为直接成本和间接成本。按经济用途分为制造成本和非制造成本。按时间分为事前预算、事中控制、事后分析。
二、成本核算的重要性
事业单位进行成本核算有利于资源配置；有利于促进社会效益和经济效益的提高；事业单位从自身的发展历程来看也需要加强成本核算；事业单位成本核算有利于考核事业计划的执行情况。
三、事业单位成本核算的意义
事业单位要在市场竞争中立足于不败之地和长远发展，则必须利用价值规律不断进行资源配置，加强管理，从而节约成本，提高效率，积累社会财富。 市场经济时代政府通过对事业单位分类改革，财政拨款主要集中在公用事业，而其他事业单位财政拨款已大大减少，大部分事业单位的命运掌握在成本手中。 事业单位进行成本核算可以合理定编定员，分流富余人员，减轻政府的财政负担，不但推动了分配制度改革也促成了人事制度改革，从而促进事业单位向着高效、精简、服务方向发展。
当前政府和主管部门对事业单位的考核是通过目标责任制来完成，而目标责任书的制订主要依据成本核算。 事业单位一般有社会效益和经济效益，怎样达到两个效益的有机统一即既要有利于社会又要有利于单位，则必须通过成本核算来完成。
市场经济条件下国家对事业单位的收费项目基本是宏观指导价，而不再是计划经济时代的计划价格，事业单位的自主选择权和灵活的定价权大大增强，积极性和主动性得到极大提高。事业单位也可通过各项成本核算真实的反映成本的多少，为国家宏观指导价的制订提供参考依据，还社会服务项目的一个真实价位，通过相互参考，促进服务和成本的对等性。
四、事业单位成本核算存在的问题及处理办法
（一）事业单位成本核算存在的问题
1、事业单位成本核算不完全。
由于单位性质或者是管理者原因并非是所有的事业单位均需进行成本核算，这是由多方面决定的，而这里所指的部分事业单位是指应进行成本核算而又未进行成本核算。
2、部分事业单位成本核算工作处于初级阶段。
这部分成本核算人员意识淡薄，核算管理模式单一，成本核算归属不规范，成本费用分摊随意性大，缺乏科学性、系统性，人为因素过多，致使成本核算不实、不准、虚假性盈亏、超前分配或过度分配在一些事业单位存在，严重影响事业单位的长远发展。
3、核算主体缺失。
我国事业单位会计核算的主体是单位本身，但其所有者是国家或者全民，全民又必须委托政府作为其资本权能的代理人，资本的国有性质要求事业单位在运行过程中，除实现国有资本保值增值外，还应以社会利益最大化为目标。这种漫长的委托-代理关系和多层次的管理目标实际上造成了事业单位成本核算主体的缺失：一是事业单位不像上市公司那样具有投资人、证券监管委员会等强有力的外部监督机构，其经营情况相对企业来说不够透明，不为社会关注；二是事业单位缺乏成本控制的内在动力，事业单位管理者的薪酬和激励并不以利润等指标为依据，其提供的“产品”不以成本作为定价基础，也不受社会平均成本的约束，其业绩并不主要表现在事业成本的高低方面，所以，没有成本核算和控制的内在动力，甚至为追求社会效益有成本最大化倾向。要推动事业单位的发展，提高事业绩效，必须要建立起一种管理者对所有者负责的制度。同时，还应促进国家或其代理人（政府）对事业单位资金使用信息的需求：事业单位财务报表不仅应对财政收支、预算执行情况、资产存量等进行反映，还要进行成本核算，考虑资金使用效率，并准确计算损益。
4、会计模式方面与会计计量方面的制约
我国事业单位主要是采用以收付实现制为主的预算会计模式，侧重于对收入、支出及结存的核算，为政府及有关信息使用者提供信息，加强预算管理与考核。现行的事业单位会计制度仅仅规定对部分经营性业务可以采用权责发生制进行成本核算，但对主要的非经营性业务则是按当期实际支付的货币资金记录各种支出或耗费，即支出只包括实际支付的部分，并不反映当期已发生但尚未支付的债务。因此，“支出”并不能等同于“成本”，成本的概念应该是建立在权责发生制基础之上的，本身就是与收付实现制相对立的一个概念，强调的是成本与收入之间的因果关系。此外，收付实现制是以资金是否实际付出作为确认支出和费用的标准，而不核算资本的损耗。例如，固定资产在购入时一次记入事业支出，在使用过程中不计提折旧，事业单位开展业务活动的成本中不包括折旧费用，使成本核算不完整。因此，要在现行的预算会计模式基础上进行准确的成本核算和资金使用效益考核是非常困难的。
事业单位在从事业务活动的过程中，除了要耗费大量经济资源外，还依赖于一定的社会资源，如良好的政府关系、社会声望和影响、品牌价值等，甚至还可能会发生一些隐性成本。例如，因事业单位开展公共服务可能给社会、环境或生态造成损害，难以在短时间内甚至很长时期内得到弥补和恢复，损害本身虽然不是事业单位的直接经济支出，但会导致未来经济利益的流出。如果这部分成本长期游离于事业单位的成本体系之外，势必导致事业单位在提供公共产品或服务的过程中以单位的短期利益为目标，成本和收益不能很好地配比，容易发生事业单位管理层的逆向选择行为。由于这部分成本不能完全市场化，缺乏足够的价格信号，无法用货币准确计量，目前所能考虑到的是适当借助于经济指标、环境指标或者生态指标等进行综合评价。由于事业单位涉及的活动多样化，计量单位与信息披露的多元性必然造成信息不可比、缺少可操作性等一些问题，在现阶段难以妥善解决。
5、成本确认、分配方面的制约
事业单位从事非经营性活动的成本具有很大的不确定性，一些事业单位在投入了一定的人力和财力以后，在未来究竟能带来正效应还是负效应存在很多不确定因素，因而一项工程或项目实施可能产生的效益或后果也往往无法在短时间内被认定和衡量，因此，在成本确认方面究竟是资本化还是费用化存在很多困难。此外，事业单位往往经营性业务与非经营性业务并存，尽管理论上可以按照“谁受益、谁分担”的经济原则对成本进行分配，但在实务上却很难找到一个合理的分配标准，将成本在使用同一经济资源的不同部门、不同项目、不同业务之间予以分配。
（二）降低事业单位成本核算的处理办法
1、降低人员支出、实现减员增效。
人员支出是事业单位成本核算的重要内容。2005年，某事业单位人员支出占总成本的33.5%，其中正式职工20人为23.5%，临时工6人为10%。人员支出的比例过高必须严格控制，合理定岗定员，建立严格的临时用工制度，减少临时用工开支，降低管理人员费用开支，实现高效管理，制定合理的分配制度，充分发挥人的潜能和积极性的调动。
2、加强流动资产的管理，提高资金使用效率。
部分事业单位一方面向政府和主管部门积极争取资金，另一方又不注重流动资产的管理，如货币资金挪用严重把货币资金借给一点关系都没有的单位，存货库存过多等问题存在。加强流动资产管理，提高资金的使用效率，减少资金占用，降低经营成本。
3、推行招标采购，降低成本。
事业单位的1000元以上资产应积极推行招标采购，降低成本。杜绝采购中的不正之风，真正降低成本，让利于民。现在部分事业单位的采购还由单位负责人说了算或者说采购委员会只是一种形式，他们滥用人民赋予的权利从中吃回扣，损公肥私。实行阳光采购，减少中间环节，降低成本。
4、合理制订收费项目及价格，严格成本核算。
部分事业单位巧立名目收费及发放各种补助，从而提高了成本，把这些都强加给购买者或被服务者，使成本虚高不下，要严格参照相关部门制订的指导价格进行收费，并严格界定成本核算范围。
5、绝对降低与相对降低相结合。
只有成本绝对的降低才能使成本真正降低和相对成本的降低，绝对成本的降低是关键。2005年某事业单位收入不到100万元，而招待费为3.4万元，这一项就占到支出的4.2%，占收入的3.5%，我们暂且不谈 他其他的费用，就这一项虽《事业单位会计准则》和《事业单位会计制度》无规定标准，但可参照企业相关制度规定业务收入净额在1500万元以内，招待费按不超过收入净额的0.5%计算，该事业单位一年的招待费我们按业务收入100万元计算为0.5万元，3.4万元已是标准的6.8倍，属严重超标，应该严格控制。因此我们必须从绝对降低和相对降低来降低此项费用。我认为费用的支出应实行论证制度。
6、推行后勤服务社会化，减轻事业单位负担。
事业单位后勤开支占有重要的部分，涉及诸多方面，降低成本大有潜力可挖，凡社会能有效提供的后勤保障，都应该交给社会去办，利用社会资源服务于事业单位。如当前实行的会计集中核算制、代理记账制等就是有益的探索，事业单位花较少的成本就可以做过去同样的事，这也是资源的整合。
7、健全各项制度。
定额管理制度，单位在进行成本核算之前都有一个收支标准，可以是历史标准、理想标准等，我们都必须按标准执行，没有特殊情况是不能突破的，并且应对执行后的实际情况作一个汇报总结；财产物资登记盘存制度，单位可以根据实际情况选择每月、每季、年末进行实地盘存制并对结果进行进行处理；单位内部计划价格制度，单位在进行材料、存货等的购进或销售时可采用计划价格制度并于每月月末进行成本差异分摊；建立健全原始记录等。
8、管理者的成本核算意识。
作为管理者首先树立正确的成本核算意识观，然后正确去操作，若没有此意识，就谈不上进行成本核算，这也是成本核算的前提。管理者应不断的学习和参加培训，来提高成本核算的意识、方法等。
9、试行固定资产折旧制度。
建议事业单位实行固定资产折旧制度，统一增设“累计折旧”科目，以真实记录和反映固定资产的价值损耗。根据不同的情况，实行内部成本核算的单位可在成本呢、中列支折旧费用，不实行成本核算的单位只提折旧不列支出。3、建立资本金核算制度。资本金是一个经济实体运转的基础，是事业单位作为法人依法享有民事权利、承担民事义务的经济保障。建立资本金核算制度是适应投资多元化，核算投资主体权益，保障投资者利益的必然结果。
10、存货及材料采购成本核算。
部分事业单位对存货及材料的采购未进行成本核算并不善于管理，出现寅吃卯粮、拆了东墙补西墙，使单位严重恶性循环。只有对存货及材料采购成本进行成本核算，建立正确的补偿机制和良性运行模式，才能进入良性循环。
11、销售成本核算。
部分事业单位未进行销售成本核算，平时及考核时报表上是盈利，而在问题出现时则是问题多多。因此每个月都必须做好销售成本的核算，做到实事求是。
12、无形资产成本的摊销和修理费用的摊销。
购入无形资产应从购入当月按使用年限进行摊销计入成本；修理费用可采取计提或在两次大修理期间摊销。
13、以权责发生制核算基础。
为了真实的反映一个事业单位的财务状况和结果，应该采用权责发生制作为事业单位会计核算的基础。同时，事业单位也需要编制并利用预算作为其财务控制的手段，不采用权责发生制，它的预算很难奏效。
五、事业单位成本核算的设想与展望
（一）改革现行财务制度，强化事业单位成本效益观念，督促事业单位加强成本费用核算，努力实现财务绩效最大化。
为更好地建立事业单位成本核算制度，事业单位会计核算基础必须作根本的改革，即全面采用权责发生制会计基础，合理规定事业活动的成本范围、成本项目、成本计算方法和费用支出分配办法。只有这样，才能将大量应计、待摊等项目及时准确地确认和计量，才能解决各会计要素发生期和归属期的问题，才能更真实、可靠地反映各项资产、负债、收入、费用、权益等会计要素的价值，从而更真实、准确、完整地核算事业活动的资源耗费情况。其实，事业单位会计核算运用权责发生制并不是一个全新的课题。在以往的实务中，事业单位的部分会计业务已经运用了权责发生制，如按一定比例或标准提取修购基金、职工福利费、工会经费等。但是，在事业单位会计核算基础从收付实现制向权责发生制作根本性改革的过程中，要特别注意根据事业单位的业务特征，结合事业单位会计制度基础改革研究的实际情况逐步实施，不仅需要对事业单位会计科目和会计报表进行修改，还需要立法、预算管理制度、应用软件设计等多方面的协调配套，以维护事业单位正常的会计工作秩序，提高资金使用效益，保证会计信息质量。
（二）货币计量与非货币计量并行，结合多重计量假设货币计量是会计核算的基本特征，也是会计核算的一个重要前提条件。
事业单位成本核算应以货币计量为基础，但由于事业单位提供公共产品或服务的成本缺乏足够的价格信号，过分追求货币计量会使事业单位成本核算陷入困境。因此，应暂时避开这一难题，除货币计量外，对于虽无法确切地加以计量，但可通过各种方式合理地予以估计的成本费用，可以采用实物指标、劳动指标、质量指标、价格替代、建立数学模型甚至用文字表述来进行计量和反映。同时，结合多重计量假设，多重计量假设还体现在货币计量形式内部也应采用多重计量属性，不仅历史成本、现行成本、现行市价、可变现净值、未来现金流量可以使用，公允价值、机会成本、替代成本等新兴的计量属性也可以在成本核算中有选择地使用。
（三）加强土地、品牌等无形资产管理，更合理地确定事业单位成本的补偿方法与机制随着市场经济的发展，土地、品牌等无形资产在事业单位资产中所占的比重越来越大。
国家应在宏观层面上对以上特殊资产制定专门的会计制度，或在事业单位会计制度改革中加以强调，包括土地、品牌等无形资产的计价原则、摊销方法、减值测试等。由于无形资产的计价比较复杂，不像有形资产那样有明确的原始成本，因此，在成本计量时存在很多困难。但是，无形资产能使事业单位在较长时间内持续获取收益。所以，应按照受益期限对无形资产进行分期摊销。
（四）结合事业单位自身使命的多元化开展内部成本核算事业单位成本核算体系的建立与完善是一项长期艰巨的工作，仅仅通过短期的努力无法实现。
理论来源于实践，在现阶段，可尝试推行事业单位内部成本核算，不仅有利于事业单位控制成本加强自身管理，而且有利于公共产品成本核算理论研究的深入，有利于制订与完善成本核算规则，从而推进事业单位成本核算的发展。事业单位应根据其自身使命的多元化，参照企业成本管理方法、成本开支范围，如作业成本法、内部成本转移价格制度等，制定相应的费用归集和分配标准，从而计算出其内部开展业务活动的成本费用数额并将这种成本信息提供给单位管理人员使用。与企业成本核算相比，它既不是“完全”的成本核算，也不是“严格”的成本核算，只是按照权责发生制的要求，对事业单位提供公共物品过程中发生的各项耗费进行计算，为考核业务成果、制定收费标准、筹划资金来源、落实经济责任、进行经济决策提供真实有效的会计信息。这在当前事业单位成本核算体系并未完全建立的情况下，不失为一种有效的补充和现实探讨。
总之，进行成本核算是深化事业单位财务改革的关键措施，有利于推动事业单位改革向纵深发展。，要做好这项工作，必须结合执行《事业单位财务规则》、《事业单位会计准则》、《事业单位会计制度》，切实做好工作，一要统一认识，明确事业单位实行成本核算的意义，二要加强事业单位的财务基础管理，建立科学而又严格的财务管理制度，三要加大监督检查力度，财政、审计、监督等部门要为事业单位财务管理新机制的建立，做好指导、监督和促进。
参 考 文 献
1、财政部会计资格评价中心主编.中级财务管理.中国财政经济出版社.2005年11月
2、余绪缨 蔡淑娥主编‚管理会计‚中国财政经济出版社.1999年10月
3、贺南轩主编.成本会计学.中国财政经济出版社.1999年10月
4、林万祥.曹钟候主编.政府与事业单位会计.中国财政经济出版社.2000年4月
5、中国注册会计师协会主编.会计.中国财政经济出版社.2006年4月
