目 录
引言
背景回顾“国内三次诚信危机”
会计道德相关理论借鉴
（一）、会计职业道德和会计诚信相关概念
（二）、会计职业道德与会计诚信的关系
（三）、会计道德的内容
四、会计职业道德的现状原因分析
（一）、会计职业道德缺失内因分析
（二）、会计职业道德缺失外因分析
五、如何健全和完善会计职业道德管理机制
（一）、完善自律与他律机制的必要性及其作用
（二）、会计职业道德管理的自律机制
（三）、会计职业道德他律机制的形式
六、加强会计职业道德建设对策
（一）、完善我国会计职业道德规范体系
（二）、加强会计职业道德教育培训
（三）、改善会计人员管理体制
（四）、提高个人、团体道德修养
七、结束语
内 容 摘 要
当今我国经济迅速发展，对于会计行业来说，既面临发展壮大，融入经济全球化的机遇，同时也迎来具有强大优势的国际会计公司的严峻挑战。在这种充满竞争、文化多元素和信息密集的网络经济环境中，中国会计行业必须接收国际社会及世界各国更为严格的监督。因此，在公开开放的国际化竞争中，没有会计职业道德约束的企业和会计公司难逃被淘汰的厄运，没有职业道德自律的会计人员将被剥夺参与竞争的资格。
现代会计管理推崇伦理道德，这是现代人本管理和行为科学的必然发展与客观要求。在我国新旧体制转换时期，为了大力发展社会市场经济，开展与之相适应，会计诚信和会计职业道德建设显得尤为重要和迫切。“不做假账”的前提条件就是：必须以讲诚信为中心，加强会计职业道德建设，构建会计职业道德系统工程，这是当今知识经济时代的呼唤，是全面提升会计管理水平的客观要求。
关键字：会计职业道德、会计诚信、会计人员、会计职业道德管理机制。
会计职业道德问题研究
一、引言
近年来，中国会计面临“诚信危机”，美国会计也陷入“信用沼泽”，会计信息严重失真，会计造假大量盛行，CEO利润、CFO收入、厂长费用、经理效益比比皆是，CPA公信力下降，究其原因，是由于社会经济的各方面还不健全，执法不严，无法更好约束人们的各种不良行为。根本原因是人们的道德标注下滑，真假、善恶、美丑、好坏、是非等界限模糊，无法约束人们的不良心灵，进而到时不道德行为。正如国际会计师联合会钱总干事John.Gruner所说“我们所有的人都已经意识到会计这个职业现在正处于相当大的压力之下。最近的财务危机始于美国，但是其影响是全球性的。然而，我经常想，最终的罪魁祸首不正是职业道德的沦丧吗？”我们看到违法行为一定是不道德的，然而生活中很多不道德的行为不一定违法，如当弱者需要救助时无动于衷，在工作岗位上出勤不出力，铺张浪费、大错不犯小搓范等，法律只对表面的违法行为，而法律管不到的不良行为和心灵，唯有依靠大的方面从根本上加以自律和他律监管，只有做到法律和道德双管齐下，标本兼治，社会风气方能从根本上好转，诚信中国方能重新确立。
背景回顾“国内三次诚信危机”
第一次“诚信危机”
深圳原野，1992年案发，1989-1991采取虚列收入，隐匿支出、少摊损失、少计提折旧等方法，制造利润7740万元；外方“空手套白狼”凭空控股，转移资金，掏空上市公司，会计师事务所撤销，注册会计是吊销资格；“深圳原野”改组为“世纪星源”；外方有关人员追捕归案。
又如长城案件，1993年案发，长城公司十亿非法集资诈骗，忠诚会计师事务所出具不实的报告。长城公司破产；沈太福枪毙；忠诚事务所连同13家分所撤销，会计师判刑。
第二次“诚信危机”
琼民案件，在年报中，虚构收入5.66亿，虚构利润5.4亿，虚增资本公积6.57亿，影响深圳股市市值28亿。朱总理说：这是建国以来最大的证券诈骗案，又是严重的政治案件，98年处理：董事长、财务主管进监狱，办理审计业务的海南中华所撤销，注册会计师注销资格；签字的北京中华所停止执行证券业务半年，签字的注册会计师禁止执行证券期货业务三年。
又如东锅案件，1998年案发,56张假银行进账单，虚构利润1.23亿进行包装，修改审计时间，骗取上市，东锅公司采取送原始股票的手法，拉拢有关部门、单位，涉及从中央到地方一百多名干部，当地下令各方密切配合，“争取上市”，从当地政府到财政、国资、银行、中介机构等形成一个完整的“造假公司”；其处理结果：董事会只要成员判刑，事务所解散，签字会计师取消CPA资格。
第三次“诚信危机”
“郑百文”，第三次诚信危机的信号，“郑百文”公司上市前采取虚提返利、少计费用、费用跨期入账等手段，虚增利润1908万元，并据此制定虚假上市材料，上市后三年采取虚提返利、费用挂账、无依据冲减成本及费用等手段，累计虚增利润14390万元，此外，该公司股本金不实，上市公告书存在重大遗漏，年报信息披露有虚假记载。
又如，“银广夏”，第三次诚信危机顶峰。其通过伪造购销合同，伪造出口报关单、虚假增值税专用发票，伪造免税文件和伪造金融股票手段，虚构主营业务收入，虚构巨额利润7.45亿元。公司主要负责人刑事拘留，出具审计报告的中天勤事务所被吊销资格，两名签字会计师刑事拘留。
这三次的诚信危机在我国嫌弃轩然大波，朱镕基总理对所有会计人员提出的“诚信为本，操守为重，坚持准则，不做假账”的要求，进一步引起了国人对会计造假问题的极大关注。加强诚信教育，有效退制会计造假行为，已成为社会各界对会计工作的一项迫切要求。
综上，诚信缺失的情况不容忽视，面对严重的会计造假问题，会计行业诚信与职业道德建设需要得到人们的高度关注。
三、会计道德相关理论借鉴
（一）、会计职业道德和会计诚信相关概念
1 、 会计职业道德
会计职业道德是指在会计职业活动中应当遵循的、体现会计职业特征的、调整会计职业关系的职业行为准则和规范，会计职业道德是会计人员在进行会计活动、处理会计关系时所形成的职业规律、职业观念和职业原则的行为规范的总和。它既是会计行业对本行业在职业活动中行为的规范，又是会计行业对社会所应负的道德责任与义务。
其目标是使会计信息系统在运行过程中对经济活动进行核算，提供反映会计主体经济活动的可靠信息，在此前提下，会计人员从事会计工作应遵循道德标准，因为会计职业道德是调整会计职业活动利益关系的手段。
2 、 会计诚信
诚信在不同时期、不同阶层、不同行业、其含义和作用是有所区别的。诚信是社会经济发展的灵魂。“会计诚信”的概念在内涵上包含两个层面的内容，及会计层面考虑，它关系到企业管理层、会计行为主题在会计信息生产过程中对社会所做的承诺和要遵循的基本道德和行为规范；而从社会层面考虑，它还关系到会计信息利益相关者贵会计信息真实性的一种期望和监督。
（二）、会计职业道德与会计诚信的关系
道德是知识、信仰、原则的集合体，体现社会精神风范。从会计职业道德分析，它包括“求实讲真”。“求实”包括两层意思:一是数字求实，即从定量角度准确真实反映会计的财务状况、收支和经营成果，二是工作务实，这个要求可以引导出多个具体的道德规范及表现形式，如工作作风的演进、扎实、工作质量的精益求精、技术方面的开拓创新等。所谓“讲真”也包括两层含义：一是敢讲真话。即要求会计职业人员不畏权势，不为利诱。以一种高度的社会责任感和正义感真正记录会计事项，准确反映经营成果。二是追求真理。会计的只能不仅仅是客观反映会计事项，得到会计信息，更重要的是保证会计信息的质量，提供真实。完整的会计信息，作为投资者、政府、管理层及社会公众进行经济决策参考的依据。求实讲真归结一点，就是诚信。
（三）、会计道德的内容
会计职业道德主要内容有八项，包括以下方面：
爱岗敬业。要求会计人员热爱会计工作，安心本职岗位，忠于职守，尽心尽力， 尽职尽责。
2、诚实守信。要求会计人员做老实人，说老实话，办老实事，执业谨慎，信誉至 上，不为利益所诱惑，不弄虚作假，不泄露秘密。
3、廉洁自律。要求会计人员公私分明、不贪不占、遵纪守法、清正廉洁。
4、客观公正。要求会计人员端正态度，依法办事，实事求是，不偏不倚，保持应有的独立性。
5、坚持准则。要求会计人员熟悉国家法律、法规和国家统一的会计制度，始终坚持按法律、法规和国家统一的会计制度的要求进行会计核算，实施会计监督。
6、提高技能。要求会计人员增强提高专业技能的自觉性和紧迫感，勤学苦练，刻苦钻研，不断进取，提高业务水平。
7、参与管理。要求会计人员在做好本职工作的同时，努力钻研相关业务，全面熟悉本单位经营活动和业务流程，主动提出合理化建议，协助领导决策，积极参与管理。
8、强化服务。要求会计人员树立服务意识，提高服务质量，努力维护和提升会计职业的良好社会形象。
五、会计职业道德的现状原因分析
（一）、内因
会计职业道德的内在因素是会计人员的职业道德素质和修养还没达到一定的境界，因此，很容易收到外部的影响，使其应具有的独立性缺失，国内三次“诚信危机”案列中引发注册会计师的道德问题，而影响会计人员道德素质最直接的因素主要来源于经济和政治两方面：
1、经济利益驱动
会计职业活动中的各种经济关系日趋复杂，这些经济关系的实质是经济利益关系。就案例中所示，会计师与企业的利益关系，迫使注册会计师违背会计职业道德，弄虚作假，捏造事实，伪造凭证，谋取不法利益。一定的物质基础决定着人们的道德状况，良好的社会道德状况是与充裕的物质条件紧密相连，这一点早在春秋战国石岐管子写到：“仓廪实而知礼节，衣食足则知荣辱”。德国哲学家费尔巴哈也认为“德性和身体一样需要饮食、衣服、阳光、空气和住房，如果缺乏生活上的必需品，那么也就缺乏道德上的必要性。生活的基础也就是道德的基础”。
2、政治利益驱动
企业的经营管理者对虚假会计信息的出笼和蔓延有较为复杂的心态。案例中个别地方企业主管部门实行“高指标”保“乌纱帽”的考核办法，在这种压力下，经营者不粉饰报表、不造假数字就难过考核关，面对上级下达的与企业经营状况实际相背离的“硬指标”，一些企业内部实行以盈亏数字论功行赏的办法。企业经营者在“高指标”的重压下，哪里还能找得出比造假数字更好的办法呢？
可见，存在“依靠假数字出政绩，追求数字真实丢官位”的情况，使企业陷入“报喜得喜，报优得优”的怪圈，因造假除了“政绩”而使得企业“突飞猛进”个人不断“进步”，这就使人产生投机思想。
（二）、外因
1、制度不完全性的客观存在
从制度经济学角度考察，某一时期会计制度安排决定人们的会计行为。会计行为主体的这种社会实践具有主观能动性、依存于会计行为目标，并受到经济、法律、道德、文化、政府行为等外部环境因素和内部机制因素的制约。由于人类的有限性，人的认知和能力是有限的，会计行为的执行者会对会计实务的把握是不完全的。从某种程度讲，会计行为执行者对会计制度理解的透彻与否，决定了其对会计实践的把握程度。
2、会计制度的执行机制不够健全
会计准则建设的关键在于实施，从某种意义上说，准则的实施比准则的制定更有难度。在我国当前表现为执行内在跨级制度的“自律”机制没有行程，执行外在的会计制度“他律”机制不够完善。我国《会计基础工作规范》等规范的颁布与修订，明确提出了遵守会计职业道德的要求，但在会计实践中，由于对职业道德的违规行为惩治不力、缺乏职业道德自律组织和对道德优劣表赏不明，是道德、诚信等内在制度没有被有效自觉地执行，因此，在内在制度机制得不到普遍采用的环境中，正式的法律控制和行政制度都是很有必要的。在一项会计人员调查中，会计人员违反会计制度作假账，其中很大部分认为应直接按单位负责人的意见办，大多数会计人员做出这种弄虚作假，掩盖问题。欺骗外部会计信息使用者的行为。可见，提高会计人员、经理人及会计师等的道德修养、诚信意识、建立执行内在制度自律机制迫在眉睫。
六、如何健全和完善会计职业道德管理机制
（一）、完善自律与他律机制的必要性及其作用
道德的自律或他律，虽然其本质都是社会伦理约束，但是却表现为社会伦理对人的行为的两种不同调控的方式。从道德自律对人的行为约束来讲，它依靠的是德性伦理，是一种针对“个人”的社会伦理调控方式，只要强调的是个人的到的认识和道德修养，立足于通过个人道德品质提高来实现对行为的调控。从道德他律对人的行为制约来讲，所依靠的是制度伦理，强调的是建立一定的制度框架，通过具体的制度设计和安排，来对人的行为进行制约。作为社会伦理的两种调控方式，他们的作用是分不开。
（二）、会计职业道德管理的自律机制
1、会计职业道德自律表现形式
会计职业道德自律是指会计人员在会计职业生活中，在履行对社会义务的过程中形成的一种会计职业道德意识。会计职业道德自律既是体现在会计人员意识中的一种强烈的会计职业道德责任感，又是会计人员在意识中依据一定的会计职业道德准则进行自我评价的能力。其表现为一种职业道德情感，一种自我评价，是会计人员发自内心的巨大的精神动力，在会计职业行为中起着主导作用。
2、会计行业的职业道德自律机制
在目前情况下，会计行业协会一方面应该加强会计行业自律，完善制约机制。比如，可以简历一个会计行业诚信档案管理系统，实行网络化管理，就像高校毕业证一样。这样就会有效防止假冒注册会计师、会计人员之名行骗的行为。更重要的是会计行业协会要发挥好社会公众沟通角色，向社会公众介绍审计期望差距、会计差距等概念，为会计行业职业道德奠定良好的外部环境。
3、塑造诚信环境，健全自律机制
营造社会诚信环境、健全会计职业道德自律机制、解决假账泛滥问题的主要应该是：加大不遵守职业道德的成本，减少不遵守职业道德的收益。会计职业道德自律机制分两个层次来构建：一个是个人自律机制，二是行业自律机制。自律机制是指会计人员自身道德修养，要建立一种道德意识，说到底就是要有会计职业的良心、良知、包括会计道德修养的目标定位、境界、方法与途经等。会计行业的自律机制是指会计行业组织为提高会计行业地位，优化会计行业形象，树立会计行业良心的一种机制，包括行业制定的各种道德准则、规范等。
（三）、会计职业道德他律机制的形式
会计职业道德是会计从业人员的自律自觉的精神，我们之所以强调他律向自律的转化，因为自律是他律的基础，离开自律的他律难以从根本上改变，会计职业道德他律机制主要包括：行业自律、社会舆论监督机制、法律制度机制、财经省级监督机制、内部会计控制机制、教育机制。
七、加强会计职业道德建设对策
（一）、完善我国会计职业道德规范体系
建立健全会计职业道德评价体系，首先以会计道德原则和规范为准绳进行道德考核，在此基础上才能进行道德评价，以增强其责任感。建立企业、中介机构和会计人员的诚信档案等，促进会计职业道德建设。当前虚假的会计信息已经严重干扰了经济决策，扰乱了市场秩序，败坏了市场秩序，败坏了社会风气。我国会计制度在某些方面还不完善，有待建立健全和完善会计体系，建立完善的内部控制、内部核算制度、会计岗位制度、内部审计制度等。同时，注意接受社会评价，因为它有特殊的内在震慑性，通过多种形式的媒体加以正确的舆论宣传和导向，可以起到抑恶杨善，弘扬正气的作用。并最终促成会计人员从它律走向自律。实现以法管财，对加强会计人员的职业道德自律，减少会计人员的非职业道德行为具有重要意义。
（二）、加强会计职业道德教育培训
会计人员素质的高低，即影响会计准则和会计核算制度的贯彻，又影响会计工作质量。目前，我国大部分会计人员素质还不够高，甚至有一部分会计人员素质还非常差，这就说明加强会计教育培训是非常必要也必行。为此，应建立一套完整的会计人员素质教育规则，进行多层次、全方位的教育，达到提高会计人员素质的目的。包括以下两方面：一是专业技术教育。会计是一种国际通用的商业语言，会计信息是经济信息的一部分。随着经济的发展，对会计工作要求也越来越高，新的经济业务和经济情况不断出现，与之相适应的一系列新的会计理论课需要开拓。只有不断对会计人员进行专业知识教育，才能适应形势发展要求。二是会计人员的后续教育。在后续教育中帮助会计人员提高素质、积累经验、更新经验、更新知识，强化会计人也换职业道德认识，强化会计人员在实际工作中遵守会计职业道德的自觉性。是会计人员自身道德修养提高，自觉遵守，规范自己的人生观和价值观，彻底抛弃不道德、不健康的思想，自觉抵御外来诱惑。
（三）、改善会计人员管理体制
会计人员受单位负责人的领导，在单位负责人的引导下做事。要想规范会计人员的行为，首先得减少会计人员对单位领导人员的依附，使会计人员具有相对独立性，并敢于地址领导人员授意、指使、强令下的会计舞弊行为。为改善会计人员的管理体制，首先应在会计人员的经济待遇、工作安排改善。
（四）、提高个人、团体道德修养
会计职业道德修养是会计人员在职业生活中对自身思想品质、思想一是等方面的自我锻炼、自我改造、自我提高的活动，是会计职业道德教育的重要补充。个人道德修养，一方面依靠自我教育，另一方面还要依靠社会教育来强化。对会计人员的职业道德教育，可分为两个阶段：一是在校阶段的教育：二是会计人员在职教育。加强会计人员诚信教育，如实反映企业的财务状况、经营成果和现金流量。
结束语
“会计职业道德”问题越来越多地引起人们的高度重视，马克思曾说过“欺诈不会产生财富”。“不做假账”是会计工作者的精神底线，是会计工作时间的理性坐标，假账林立，信息失真的后果不仅导致社会资源的浪费，更会造成经济秩序的混乱和信用链条的断裂。会计从业人员应该遵守会计职业道德，按章办事，将诚信作为自身工作的根本，这样我们的社会才能不断地向“文明、进步、统一、和谐”发展。
参 考 文 献
1、叶陈刚，《会计道德研究》，大连，东北财经大学出版社2002；
2、行业诚信建设纲要，中国注册会计师协会，北京，中国财经经济出版社2002；
3、耿凡娜，《谈会计职业道德教育》，今日财富（金融发展与兼管）2011；
4、戴娟，《浅谈高职教育中的会计职业道德诚信教育》，管理观察2009；
5、黄小燕，《会计信息失真的经济学分析》，财会通讯；
6、李梅，李莹，《对准会计人员诚信教育的思考》，中国吉林出版社2011。
