目 录
增值税的类型及其比较分析
我国实行生产型增值税的原因
三、现行增值税存在的问题及其影响
四、实行消费型增值税是我国的必然选择
内 容 摘 要
一、增值税的类型及其比较分析（一）、增值税的类型①从理论上讲，增值税是对增值额课征的一种税，对于纳税人为生产应税产品或提供应税劳务而购进的生产资料包括固定资产，在计算增值额时，其所含税金都应扣除。但是各个国家在近40年的实践中，由于政治、经济、历史的原因，而对于固定资产所含的税金实施了不同的扣除税收政策。由此进行分类，便有"生产型增值税"、"收入型增值税"、"消费型增值税"之分。消费型增值税,在计算增值额时，允许将购置的所有投入物包括固定资产的已纳税额一次性全部扣除，即以一定纳税期间内纳税人的商品销售收入减去其耗用的外购商品和劳务的金额，再减去当期外购固定资产金额后的余额作为计税依据。从宏观国民经济的角度而言，值税的计税依据相当于社会消费资料，因此，这种增值税类型称为"消费型"增值税。生产型增值税,在计算增值额时，不允许将购进的固定资产所含的进项税额进行抵扣，而以纳税人的销售收入减去其耗用的外购商品和劳务的余额作为计税依据。从宏观国民经济角度而言，相当于国民生产总值，因此称其为"生产型"增值税收入型增值税，在计算增值额时，允许将购进的固定资产所含的进项税额，按当期计提的折旧额所占比例分次扣除，即增值税的计税依据是纳税人的销售收入减去其耗用的外购商品和劳务、固定资产折旧之后的余额。从宏观经济的角度而言，相当于国民收入，故这种增值税称为收入型增值税 。（二）、三种类型增值税的比较分析对固定资产价值是否允许扣除，以及允许扣除多少，是区别消费型、收入型和生产型增值税的关键。按国际通行惯例，消费型增值税在计算增值额时允许把当期购买的固定资产价值在当期全部予以抵扣，收入型增值税在计算增值额时，仅允许扣除当期转移到产品价值中去的那一部分固定资产的价值，而生产型增值税在计算增值额时，不允许扣除任何固定资产的价值，由于对固定资产扣除方式不同，这三种类型的增值税对经济的影响也不同，主要体现在以下方面：
第一，对财政收入的影响不同。就税基而言，消费型增值税的税基最小，在社会总产值C+V+m中，扣除了C以及V+m中用于积累的部分。从范围来看，这时的税基小于理论上的V+m.收入型增值税的税基与理论上的V+m大致相同，生产型增值税的税基大于理论上的V+m.假定纳税人的销售收入相同，在税率相同的情况下，显然，税基宽广的生产型增值税取得的财政收入最多，其次为收入型增值税，消费型增值税取得收入最少。
第二，对税负结构的重新分配以及经济结构的影响不同。增值税的一个突出特点是不应存在重复征税，否则，就可能影响到经济结构的优化。消费型增值税在计算增值额时允许扣除当期购入的固定资产，一般不存在重复征税现象。但收入型增值税和生产型增值税由于在计算增值额时，部分允许扣除或不允许扣除当期购入固定资产，这就使这部分税款资本化为固定资产价值的一部分并分期转移到产品的价值中去，成为产品价格的一个组成部分，从而产生重复征税。对固定资产购进价值存在重复征税，可以造成对产业结构的逆向调节。首先，重复征税会导致行业税负结构变化，在一定程度上诱导加工行业的大力发展，抑制基础产业的发展。其次，重复征税导致资金密集型的行业税负明显重于劳动密集型的行业，这也体现出对产业结构的逆向调节。
第三，对投资规模的影响不同。由于消费型增值税允许对当期购入固定资产一次抵扣，就投资主体而言，实际上享受了提前抵扣税款的权利，相当于享受了国家提供的部分无息贷款，因此，它客观上会刺激投资的扩张，不仅刺激简单再生产的投资，而且还刺激扩大再生产的追加投资；不仅刺激国内投资，而且还吸引国外投资。这样有利于资本形成，刺激经济的增长。收入型增值税的课征结果是所有消费资料以及追加投资（即扩大再生产）所耗用的生产资料都负税，只有补偿（即简单再生产）所耗用的生产资料不负税，因此它对扩大再生产没有刺激作用。收入型增值税一般不改变人们投资取向，对经济增长的影响应该是呈中性的。生产型增值税不仅对所有的消费资料和用于扩大再生产投资课税，而且对于简单再生产的固定资产也课税，并且重复课税。因此，它不利于鼓励投资，特别是在资本有机构成高、资本密集程度大时，会起到抑制投资的作用。
第四，对物价的影响不同。消费型增值税具有刺激投资的作用，实行消费型增值税投资欲望会被进一步激发，导致社会购买力大大提高，某种程度上会引起需求拉动型的物价上涨。收入型增值税和生产型增值税对固定资产购进税款不能抵扣或只能部分抵扣，因此在一定程度上会抑制投资主体的投资欲望，从而抑制物价上涨。但是，如果投资主体具有独立的利益约束和风险约束，其资金成本是严格按照市场来确定的，那么，消费型增值税对物价水平的刺激作用会大大降低。
第五，对进出口贸易的影响。三种类型的增值税对进出口贸易的影响主要表现在税负上。在进口环节，如果国内货物采用消费型增值税，那么国内产品的税负轻于进口产品，有利于产品出口，抑制进口；如果国内产品采用的是收入型增值税，则国内产品的税负与进口产品税负应该趋于一致；如果国内采用的是生产型增值税，那么会出现国内产品税负重于进口产品税负的现象，不利于产品出口，有利进口。在出口环节，一般实行“出口退税”政策，国际上采取“征多少，退多少，彻底退税”的原则予以退税，能够实现全面抵扣已纳税款，迎合了终点课税原则，消费型增值税最容易保证足额退税。收入型增值税由于固定资产折旧额的确定有许多估计因素，足额退税在操作上有一定难度。而生产型增值税由于存在重复征税，难以做到彻底退税，因而生产型增值税使出口产品的税负相对较重，限制了出口。
二、我国实行生产型增值税的原因1994年,为适应发展市场经济的需要，我国进行了以增值税为主体税种的税制改革。鉴于当时通货膨胀和投资过热的经济背景，而将治理通货膨胀作为政策取向，因此在税制设计上，我国选择了生产型增值税。（一）生产型增值税有利于保证财政收入，增强中央的宏观调控能力正如上面所分析，由于外购固定资产的已纳增值税额不允许抵扣，使得生产型增值税具有抵扣额小、税基宽的特点，这样在同样税率条件下，便可以取得较多的税收收入，或者说等量的税收收入可以在较低的税率条件下取得，从而保证了财政收入的稳定。自改革开放以来，我国财政收入占GDP的比重不断下降，从1979年的31％下降到1993年的13％，年均下降1.2％,同期中央财政收入占全国财政收入的比重也不断下滑，1993年仅为33.7%。中央财力有限，导致了中央宏观调控能力的减弱，为此，1994年我国税制改革的重要目标之一便是提高"两个比重"，增强中央的宏观调控能力，而生产型增值税正是满足该目标的手段之一。且在当时经济高速增长的条件下，投资规模不断扩大，采用消费型增值税显然难以达到上述目的。（二）、 生产型增值税有利于消除投资恶性膨胀，抑制非理性投资生产型增值税不允许抵扣固定资产已纳增值税，在一定程度上存在着重复课税，影响技术进步和扩大再生产，这是它的主要缺陷。但是在特定的经济环境下这却成为它的优点。在投资领域，我国历来存在着普遍的软预算约束，它常常引发投资恶性膨胀，并且伴之以严重的产业结构失调和重复投资。这种投资膨胀又常常成为我国通货膨胀的先导，构成所谓的"需求拉上型"通货膨胀。针对这种经济过热，我国进行了一系列改革，却一直未能从根本上改变这种现状。90年代初，我国新一轮经济过热兴起，抑制投资膨胀成为经济生活的重点，在这个背景下，选择生产型增值税是毫无疑问的。（三）、 选择生产型增值税是由我国目前的税收征管水平决定的长期以来，我国税收征管采用"一员到户，各税统管，征管查一条线"的专管员管户的落后模式，征管效率非常低下。80年代以来，我们对征管体制进行改革，调整征纳关系，引进税务代理，建立税务执法制约和服务承诺制，加强税务干部培训，使得征管水平有了一定提高。但是由于征管体制改革不彻底，征管模式比较落后，相关配套措施跟不上，征管水平难以在短时间内迅速改观。同时中国经济小规模化运营也是税务行政效率低下的原因之一。中国有成千上万个企业，然而许多企业经济规模小，效益低下，且会计核算不健全，纳税意识淡薄，税务机关面对如此众多的经济核算主体显得无能为力。因此，总的来说，以目前这种征管模式应付生产型增值税尚且不足，更何况税款抵扣业务更加复杂，征管难度更大的消费型、收入型增值税。总之，在94年税制改革时，我国采用生产型增值税是适应我国的生产力发展水平和经济发展状况的。但是，随着市场经济的进一步发展，我国宏观经济发生了变化，通货紧缩、市场需求明显不足，启动投资已成为当务之急。虽然我们采取了积极的财政政策、货币政策，通过增发国债，进行政府投资以期刺激民间投资，然而收效不大。要治理需求不足、通货紧缩，仅靠上述两项积极的政策，而没有积极的税收政策配合，是明显不足的。现行的生产型增值税暴露出的许多问题表明，改革现行的增值税是促进我国经济发展的迫切要求。三、现行增值税存在的问题及其影响 (一)、重复征税的问题我国现行的生产型增值税与国际主流存在的差距，最为突出的就是存在较多的重复征税，违反了税收公平、效率、中性的原则，表现在以下几个方面：1、产品价格部分含税，不利于产品的公平竞争。由于我国实行生产型增值税，不允许企业抵扣外购固定资产所含的增值税金，这造成了纳税人负担的加重，因此纳税人只得把这一部分税金摊入产品成本中，从而造成了产品价格的抬高。这不仅不利于消费者，更加不利于我国产品在国际市场的竞争。2、高新技术企业和基础产业承受较高的税负，不利于其发展。由于行业间的资本有机构成不同，设备的先进性及所含的价值不同，因此体现在产品成本中含税程度也不一样。显然含税越高，竞争力越差，特别是对于高新技术企业和基础产业。由于高新技术企业和基础产业资本有机构成较高，产品成本中固定资产所占的比重较大，按目前生产型增值税征税，其可抵扣的进项税额少，因此他们所承担的实际税负要高于一般企业。这样的税负结构不利于高新技术企业和基础产业的设备更新和技术进步，限制了其发展。另外，从我国的经济区域结构来看，我国中西部地区的企业多为原材料供应地，属于资本有机构成高的资本密集型和技术密集型，而沿海省份大多以加工工业为主，属于资本有机构成较低的劳动密集型，二者税负不平衡成为扩大中西部地区与沿海地区差距的因素之一，违背了我国发展高新技术企业和基础产业的初衷。（二）、小规模纳税人的问题我国现行增值税制将纳税人划分为一般纳税人与小规模纳税人，这种划分在实际运行中带来了一系列问题：1、税率不同，影响了一般纳税人与小规模纳税人的经济往来。 我国对一般纳税人采用17％、13％、0三档税率，而对小规模纳税人采用6%、4%两档税率。增值税采用的是发票扣税制的办法，花100元钱向一般纳税人购买货物，成本负担85.47元，可以作为进项税额抵扣的税款是14.53元，而花100元购进小规模纳税人的货物，成本负担94.34元，只能抵扣5.66元的税款。同样的投入，向小规模纳税人购进则成本要多负担8.87元，比向一般纳税人购进提高10.38%（8.87/85.47）。投入成本提高，相对的便是增值额的降低，这样使得一般纳税人因为得不到彻底的进项税额抵扣而不愿向小规模纳税人进货，而小规模纳税人因为不能抵扣进项税额，也不愿从一般纳税人那里购货，这样便隔断了二种经济主体的业务往来，不利于统一市场的形成，不利于公平竞争。2、小规模纳税人与一般纳税人税负不均，容易引发不规范行为。由于小规模纳税人与一般纳税人适用的税率不同，且小规模纳税人不允许抵扣进项税额，造成了二者税负不均现象的发生。这可以通过比较计算产品的增值率得出（假设一般纳税人与小规模纳税人均取得相同收入（不含税）），则：增值率=（销售收入-购进项目价款）/销售收入对于一般纳税人，假设其进项全部可以抵扣，则上式可变化为：增值率=（销项税额-进项税额）/销项税额应纳税额=销项税额-进项税额=销售收入×17%×增值率而对于小规模纳税人，应纳税额=（销售收入/（1-6%））×6%小规模纳税人应纳增值税额无差别的平衡点计算如下：销售收入×17%×增值率=（销售收入/（1-6%））×6%则，增值率=6%/（1-6%）/17%×100%=37.55%由此我们可以得出结论，即当一般纳税人的增值率为37.55%时，二者税负相同；当增值率低于37.55%时，小规模纳税人的税负重于一般纳税人；当增值率高于37.55%时，则一般纳税人的税负重于小规模纳税人。（三）、增值税的征收范围过窄我国对交通运输业不征增值税，却特殊规定纳税人取得的发票可以抵扣７％的增值税，形成了不按增值税征税，却按增值税抵扣的问题，这既减少了财政收入，又使增值税的抵扣链条脱节，不利于征管，其实质是对增值税专用发票链条式管理的税制体系的割裂。另外，我国对建筑行业，也不征增值税，这使得前一环节已征增值税得到抵扣，造成重复征税，抑制了投资。（四）、出口退税及减免税问题1、出口产品得不到全额退税。为鼓励企业出口，增强企业在国际市场上的竞争力，各个国家均对企业实行出口退税政策。按国际惯例，多数国家均采取"征多少、退多少，彻底退税"的原则。而我国自1994年实行生产型增值税以来，对出口退税率进行了多次调整，现今，只有除机电产品等少数品种能享受全额退税外，其余均不能得完全退税，这使得出口产品不能完全以不含税价格参与国际竞争，削弱了我国产品的竞争力。2、优惠措施过多过乱，防碍了增值税"链条"作用的发挥。⑤现行的减免税从减免对象看，有按货物划分的，有按生产流通环节划分的，也有按经济性质和销售对象划分的；从优惠减免的实施办法看，有直接减免，有"不征不退"，还有"先征后退"的，过多的优惠政策增加了增值税征收管理的难度。优惠措施还防碍了增值税"链条"作用的发挥，增加了扣税环节中的矛盾和问题。当免税货物进入应税环节时，由于无进项税款可供抵扣，使该应税环节税负加重，同时以前环节已交纳的增值税无法抵扣，又会造成重复征税。（五）、发票及其征管方面的问题由于我国实行的是专用发票扣税法，这使得增值税发票成为企业抵扣税额的唯一凭证，于是出现了许多利用增值税专用发票骗取退税以及用非法获取的增值税专用发票大量虚开、代开的事件发生，甚至有一些地方税务部门及税务人员采取"高开低征"的办法，或借此促销本地货物，保护地方利益，或借此以权谋私。因此加强增值税专用发票管理，已成为当务之急。鉴于上述分析及生产型增值税存在的种种问题表明，实行消费型增值税无疑是解决我国现行困扰的最理想的方法。四、实行消费型增值税是我国的必然选择（一）、实行消费型增值税是当前经济发展的需要 1、实行消费型增值税有利于我国经济走出有效需求不足的困境。目前，内需不足，特别是投资不足成为困扰我国经济的首要问题。就投资而言，⑥"九五"时期，我国投资增速明显下滑。1996年投资增长14.8%，1997年增长8.8%,1998年由于国债资金的注入,当年投资增幅有所回升,为13.9%,1999年再度降为5.1%，成为改革开放以来继1989年、1990年之后的第三个低速增长年份。2000年投资增长速度在多方因素的拉动下呈现较快增长的态势为9.3%。以此计算，则整个"九五"时期固定资产投资平均增速为10.38%，为改革开放以来最低的一个时期。对此而言，生产型增值税无疑是制约投资增长的一个重要因素。而实施消费型增值税，通过对企业投入的固定资产所含税金进行抵扣，将有助于刺激投资需求的增长，启动民间投资和消费，从而带动经济增长，有效改变当前这一局面。2、实行消费型增值税有利于企业的技术进步。实行消费型增值税可以刺激企业设备更新和技术改造投资，以带动国有经济的产业升级。邓小平同志曾说，科学技术是第一生产力。科技的发展是一国经济发展的根本，正如前所述，生产型增值税对高新技术企业和基础产业的发展起到较大的抑制作用，而实行消费型增值税，则可以避免重复征税，减轻企业的税负，明显地起到鼓励资本向高新技术产业、向中西部地区流动的作用。3、实行消费型增值税有利于提高我国产品的国际竞争力。我国实行生产型增值税，而众多发达国家均实行消费型增值税，这造成国内产品税负高于进口产品，从而使国内企业失去竞争力。随着我国加入WTO日期的日益临近，降低国内产品的税负，使出口产品得以彻底退税，是现今的迫切需要，也是实现我国税制与国际接轨的需要。（二）、我国实行消费型增值税的条件已经成熟有些专家指出，考虑到我国财力基础薄弱和继续加强对投资规模的控制，目前阶段宜实行收入型增值税作为过渡。但笔者认为，由于收入型增值税在具体操作中存在许多复杂的技术问题，若实行之，只会比现行税制更加烦琐，且其只是作为由生产型向消费型过渡的中间类型，并非必选；且目前我国实行消费型增值税的条件已经成熟，完全可以一步到位。1、2000年以来，我国经济增长加快，企业经济效益明显改善，税收收入保持较快增长。据初步统计，⑦2000年我国全年国内生产总值为89404亿元，按可比价格计算，比上年增长8.0%，增速加快0.9个百分点。其中第一产业增长2.4%，第二产业增长9.6%，第三产业增长7.8%。按现行汇率计算，国内生产总值突破1万亿美元。工业企业利润大幅度增长，全年规模以上工业企业实现利润4262亿元，达到90年代以来的最高水平，比上年增长86.2%，特别是国有及国有控股企业利润增长更快，实现利润2392亿元，增加1.4倍。税收收入在连续几年较高增长的基础上继续保持较快增长，全年完成税收总额12660亿元，比上年增收2348亿元，增长22.8%。这种增收态势还会持续下去，因此，即使在增值税转型过程中出现暂时性短收也不会影响财政平衡。 2、从长远来看。实行增值税转型，可能出现税收的暂时性减少，但随着转型后，投资环境的好转，消费型增值税的刺激投资作用将加强经济景气，经济规模的扩大会带来税收收入的增加；另外，转型后，随着企业税负的减少，相对的便是利润的增加，这又会带来所得税收入的增加，正是有所失，必有所得。3、各项准备工作已基本就绪。随着我国税收征管的加强、税收制度的完善和计算机网络的普及，特别是"金税工程"以及"中国税收征收管理信息系统" 的逐步到位，可以说，各项准备工作已经基本就绪。而且财政部和国家税务总局也对增值税转型进行了大量的调研和论证，舆论反映良好，说明消费型增值税的推行已指日可待。（三）、几点建议正如专家们指出：增值税在我国税收收入中一直处于半壁江山的地位，实行转型可能会导致税收收入减少700-800亿元。但笔者相信，随着我国经济的逐步好转，转型期不会太长。因此，我们可以在转型期相对提高税率1-2个百分点。另外，正如前文所分析的，我国的增值税链条还不完善，对交通运输业、建筑行业，不征增值税，因此，我国可以考虑对这二个行业开征增值税，这可在一定程度上缓解转型后财政收入与税制改革的矛盾。同时，针对当前出现的虚开、代开增值税专用发票骗取退税的违法行为，通过加强税收征管，改善税务管理的办法，可以进一步增加税收收入。参考书籍：
《中国增值税转型可行性实证分析》《关于我国增值税转型问题的思考》《关于我国增值税转型问题的思考》《增值税转型: 投资指标变动模型及分析》《增值税转型的静态模型研究》《我国增值税转型的预期效应分析》《增值税转型对企业的财务影响分析及转型条件》《浅析增值税转型对企业财务的影响》
