试论企业纳税筹划

一、纳税筹划的概念

二、纳税筹划的原因

三、纳税筹划的基本方法

四、纳税筹划应该注意的几个问题

五、实施好纳税筹划的意义

内 容 摘 要

 纳税筹划概念起源于西方经济学，自上世纪九十年代传入我国，又称纳税筹划、纳税筹划。随着中国融入国际经济社会进程的加快以及市场经济和税收法制环境的逐步健全与完善，纳税筹划的浪潮开始滚滚涌入中国。在中国纳税筹划的发展过程中，理论的研究与实践的探索都还处于初期发展阶段，所以出现了诸多亟待解决的问题。这些问题涉及到政府、征税机关、企业、税务中介机构等各方面，严重制约了我国纳税筹划的发展。

纳税筹划在我国作为蓬勃发展的新事物，迫切需要社会各界的关心和支持。税收筹划需要理解，不能将纳税筹划看成为钻国家税法“空子”的行当；纳税筹划促使纳税人走正道；纳税筹划需要规范，加强有关监管，使这个新生事物能在健康的轨道上成长；纳税筹划需要研究，有助于国家的规范管理，有助于纳税人的理财，有助于创造更多社会财富。

为此，本文主要先分析我国纳税筹划问题产生的原因，进而研究解决其过程中出现的问题和可能出现的其他问题，加强防范，归纳了一些纳税筹划的基本方法，以促进我国纳税筹划工作沿着正确轨道健康发展，具有一定的理论意义和现实意义。

 

 试论企业纳税筹划

一、纳税筹划的概念

纳税筹划是指纳税人为了减轻税收负担和实现涉税零风险而采取的合法手段对自己的经济活动进行筹划安排的总称。税款征收与合理避税，历来是一个人们关注的问题，在市场经济体制下，依法纳税是每个企业应尽的义务，但是较重的税收负担，有时又成为了制约企业向更大规模发展的桎梏，于是，合理避税成为了企业必须考虑的主要问题之一。我国的纳税筹划虽然处于起步阶段,但是由于入世后纳税人的迫切要求,加之市场经济环境和条件的日益成熟,开展纳税筹划正逢其时。

纳税筹划则是遵守国家税法的规定和遵循政府的税收和税收立法意图，在纳税义务确立之前为了节税所作的对投资、经营、财务活动的事先安排。纳税筹划从形式到内容完全合法，反映了国家税收政策的立法意图，是税收法律予以保护和鼓励的。

二、纳税筹划的原因

对纳税筹划行为的研究可分为两个方面：一是对税收筹划行为产生的原因研究，即纳税筹划成因的分析；二是对税收筹划行为产生的后果分析，即税收筹划效应的分析。这里就纳税筹划行为产生原因作粗略的探讨。　　（一）、税收调节经济职能的发挥需要市场法人主体的回应，市场法人主体进行纳税筹划正是税收调节经济职能发挥效应的体现　　社会主义市场经济体制的建立，客观要求国家对社会经济的管理由传统的直接管理向间接调控转换，即由原来的行政命令、指令性计划的管理转变为通过运用经济杠杆对国民经济实施宏观调控。所谓经济杠杆，是政府用物质利益去诱导经济生活和社会生活，以达到一定目的的手段，也就是给予有利或不利的条件，鼓励或限制生产、分配、流通、消费及其他社会经济生活。经济杠杆主要掌握在国家手中，并成为政府用物质利益去诱导社会再生产和宏观经济活动，使之符合资源配置、优化产业结构和生产力合理布局要求的工具，而税收正是国家直接掌握的最主要的经济杠杆。税收杠杆具有调节范围广泛性、调节方式灵活性、调节措施强制性等独特的优点，是行政手段、法律手段、经济手段的统一体。税收杠杆较之其他经济杠杆，往往具有最终的决定作用。

国家在具体运用税收杠杆时，主要是根据国家的方针政策，按照具体的调节对象制定合理的税收制度，在规定税收调节领域的前提下，采取变动税制要素的方法，发挥其职能作用：    1、通过合理设计税种、税目，明确各税种调节的具体范围，即通过税种、税目的设计，解决税收调节的广度，并随客观经济情况的变化适当地进行增减。    2、通过合理设计各个税种的税率，明确各税种调节的数量界限，即通过税率的设计解决税收调节的深度，这是体现国家税收政策的中心环节。    3、在税率既定的前提下，通过实施税收减免或加成征税，灵活地适应复杂多变的经济状况。我国地域辽阔、经济状况差异甚大，完全按照整齐划一的办法征税，必然会出现税负畸轻畸重的状况，对经济产生不良的影响。因而要对个别情况需要实施特殊调节。税收优惠和加成加倍征税正是实施特殊调节的重要措施。而税收调节经济职能的发挥需要市场法人主体的响应。市场法人主体进行税收筹划正是税收调节经济职能发挥效用的体现。　　

（二）、不同经济行为的税收差别待遇为纳税筹划提供了操作的可能　　在市场经济条件下，企业公司作为经济组织，为了在激烈的竞争中占据优势，总在不断进行投资、生产经营等方向的决策。摆在决策者面前的各种经济活动方案因经济生活的复杂多样而有所不同。况且，由于国家政策导向的不同，每种经济活动方案都面临着不同的税收待遇。这种不同经济活动方案的税收差别待遇主要产生于以下几个方面：　　1、税制规定的差异带来的税收差别待遇。　　由于国家目标的多重性和经济生活的复杂性，各国或各地区普遍实行的是复合税制，即同时征两个以上税种的税制，它从各个方向选择征税对象、设置税种、确定征税办法，使其有不同特点、作用的各个税种同时并存，相互补充，协调配合，组成一个有机的整体，因而不可避免地出现了种种税制差异：多个税种并存，不同税种适用不同的纳税人、征税对象、税率、纳税环节、纳税期限、减免规定等；各种经济组织和个人因从事生产经营投资的不同，而分别适用不同的税种；即使一些经济组织和个人适用相同的税种，也因从业地点、生产销售产品性质、企业组织形式及盈利规模的不同，而适用不同的税率、减免优惠等。　　我国目前实行的是复合税制，因税制规定不同而带来的税收差别待遇最易为纳税人了解掌握并恰当加以运用，以获得减轻或免除税收负担。当纳税人处于不同经济发展水平下，税法依据不同经济状况而规定不同的税收待遇时，可以通过一定方法把税收优惠经济开发区、开放区域外的投资以及有关经济活动变成税收优惠区内的投资或经营活动；当国家对不同行业、部门所定的不同税收待遇，市场法人主体处于两种或两种以上行业、部门之间，他就会选择有利于自己的税收规定决策纳税，等等。　　同时，任何税法都不可能是尽善尽美的，税法上的缺陷与漏洞使市场法人主体实施税收筹划的愿望有可能通过对税法不足之处的利用得以实现。    （1）纳税人定义上的可变通性。任何一种税都要对其特定的纳税人给予法律的界定。这种界定理论上包括的对象和实际包括的对象的差别，正是缘于纳税人的变通性。特定的纳税人缴纳特定的税收，若能设法证明不使自己成为该税的纳税人，即可达到税收筹划的效应。　（2）征税对象金额上的可调整性。在既定税率前提下，征税对象金额越小，税额也就越小，市场法人主体税负也就越轻。因而市场法人主体想方设法尽量调整征税对象金额，使其税基变小，也可达到税收筹划的效应。    （3）税率上的差别性。税制中不同税种有不同税率，同一税种不同税目也有不同税率，“一税一率”和“一目一率”上的差别性，为市场法人主体实施税收筹划提供了客观条件。    （4）起征点与各种减免税存在诱发税收筹划。起征点是指税法规定开始征税的数额起点。征税对象未达到起征点的不征税。由此派生由市场法人主体尽可能把自己的征税对象金额申报为起征点之下，以合理税收筹划。税法中的减免税照顾也诱发众多市场法人主体争取取得这种优惠，千方百计使自己也符合减免税条件。总之，各种税收优惠只要一开口，就必然有漏洞可钻，特别是在执法不严的情况下更是如此。　　2、因其他经济选择性条款而引发的税收差别待遇。　　在实际经济生活中，市场法人主体除了会遇到大量的税制选择性条款外，还有其他一些非经济性选择条款。这些条款的运用的初衷，并不一定都缘于税收的考虑，而是为了进一步促进改革开放，与国际惯例接轨，为创造开放有效的市场体系提供必要的条件。然而，条款选择不同，其运用的结果确实会带来不同的税收待遇。这种税收待遇并非一成不变的。例如，为了加速市场法人主体投资回收，促进市场法人主体技术进步，我国便在借举国际惯例的基础上，允许市场法人主体依据实际状况选择固定资产折旧方法。在多的折旧方法中，很难绝对判断哪种方法对市场法人主体绝对有利。　　 但可以肯定的是，选用平均折旧法和加速折旧法对市场法人主体的经济影响是不同的，由此给市场法人主体的税收待遇也不尽相同。这种选择性条款的存在给市场法人主体带来不同的税收待遇，但这种税收差别待遇并非是一目了然的，需要经济主体因应时势的变化，经过计算比较才可以做出最有利的选择。　　 3、.决策方案的不同而引发的税收差别待遇。　　 市场法人主体的经济活动受诸多因素的影响，考虑侧重点不同，市场法人主体同一经济行为可以有若干个行动方案。可能单纯从账面看，甲方案现金流量高于乙方案，但考虑税收及其他因素后，乙方案的税后收益高于甲方案。市场法人主体的这种决策依据，不是因为税制规定的差异，也不是因为经济政策中选择条款的运用。它是综合权衡各种行为影响因素后，在众多方案中选择最有利于自己的决策方案而为之。市场法人主体行为选择不同面带来不同税收待遇的现象也是大量存在的。　　 正是因为各种经济行为的税收差别待遇的存在，才为市场法人主体广泛从事税收筹划提供了现实的基础和途径。　　（三）、市场法人主体的经营活动周而复始地进行以及对利润最大化的追求使纳税筹划变为现实　　如前所述，市场法人主体从事生产经营的根本动力在于对利润最大化的追求。然而，就市场法人主体来说，尽管税负怎样公平、正当合理，都是市场法人主体的直接经济利益的损失，都是对市场法人主体劳动成果的一种社会占有，因而市场法人主体都会千方百计通过一定的方式和手段达到少纳税和不纳税的目的。据美国联邦收入局对1034个企业到税收优惠地区从事经营活动愿望所做的调查显示，有934个企业表示愿意到税收优惠地区去处理他们的生产经营活动，且原因主要是税负轻，纳税额少。同样，我国对一部分国有企业、集体企业、个体经营者所做的调查表明，有78％的企业有到经济特区、开发区及税收优惠地区从事生产经营活动的愿望和要求，主要原因也是税负轻，纳税额较少。我们知道，价格＝成本＋利润＋税收，在价格和成本不变的前提下，利润和税收就是一对此消彼增的关系。因而无论是法人还是自然人，也不管税收是怎样的公正合理，都意味着市场法人主体直接经济利益的一种损失。　　在利益的驱动下，使得一些市场法人主体除了在成本和费用上做文章外，也打税收的主意，以达到利益最大化。然而，正如前面所分析的，在众多减轻税收负担的途径中，惟有税收筹划是合法合理的。于是，税收筹划便成为市场法人主体减轻税收负担，实现利润最大化目标的理想选择。　　如同收益与风险并存的道理一样，税收压力与税收利益也是并存的。一般地说，如果市场法人主体的业务范围越广，公司组织越复杂，经营决策可选择机会越多，缴纳税种越多、金额越大，那么税收筹划的空间越广阔，获取税收利益的潜力也越大。　　从这一点上看，税收筹划的门固然对所有市场法人主体敞开，但税收筹划的机遇却不尽等同。仅就税收的因素而言，税收筹划的范围要受到税种差别和税制差别的制约。

三、纳税筹划的基本方法

纳税筹划的方法有很多，总结起来可以分为以下几类:

1、免税法。免税法是通过筹划使纳税人成为免税人，或者使纳税人从事免税活动，或者使征税对象成为免税对象而免除税负的纳税筹划方法，这种方法从技术层面上看比较简单，因为它不需要利用数理、统计、财务管理等专业知识进行纳税筹划，但它的适用范围比较小，因为免税对象一般都是特定行业或应满足特定条件的业务，不具有普遍性。同时，这种方法有一定的风险性。能够运用免税法的企业往往是一些投资于被认为投资收益率较低或风险高的地区、行业、项目的企业。

2、减税法。减税法是通过减少应纳税额而直接节税的纳税筹划方法。这种方法比较简单易行，但同样由于减免税政策适用对象也是特定行业和纳税行为，所以这种方法也不能普遍适用。

3、分拆法。分拆法就是使所得或者收入在两个或更多纳税人之间，或者在适用不同税种、不同税率和减免税政策的多个项目之间进行分拆。也就是通过使纳税人的计税依据合法和合理地减少，从而减少应纳税额。分拆法使用起来要充分考虑费用与收益这两个因素。

4、扣除法。扣除法是通过使纳税的扣除额增加而直接减少应纳税款，或调整扣除额在各个应税期的分布而相对节减税额的纳税筹划方法。扣除法适用范围较大，这种方法既可以实现应税基数绝对额的减少，也可以通过增加本期可扣除金额，起到延期纳税的作用，所以，这种方法使用十分广泛。

5、税率差异法。税率差异法就是利用税率的差异而直接节减税收的方法。实行比例税率的税种常常有多种比例税率，通过筹划，可以寻求最佳税负点。对于实行累进税率的税种，可以通过防止适用税率的爬升来降低税负。

6、抵免法。抵免法是通过增加税收抵免额来降低税负的一种方法。由于税收抵免政策比较多，所以这种方法适用范围比较广泛，筹划方法也比较简单，尽量使抵免项目最多化，直接降低应纳税额。

 7、延期纳税法。延期纳税法是通过使纳税人延期缴纳税收而取得相对收益的纳税筹划方法。这种方法没有绝对减少税款缴纳，而只是利用延缓纳税，取得资金的时间价值。它的计算方法比较复杂，需要预测当期及以后期的纳税

四、纳税筹划应注意的几个问题

　　进行纳税筹划不能盲目，否则，将事与愿违。要有效地进行税收筹划，达到节税的目标，需要考虑以下几个问题：

　 （一）纳税筹划必须遵循成本—效益原则

　　纳税筹划是企业财务管理的重要组成部分，它涉及筹资、投资、生产经营等过程。它应该服从财务管理的目标，即利润（税后利润）最大化。但是，在实际操作中，有许多纳税筹划方案理论上虽然可以达到少缴税金，降低税收成本的目的，但是在实际运作中往往达不到预期的效果，其中方案不符合成本一效益的原则是筹划失败的重要原因。也就是说，在筹划税收方案时，过分地强调税收成本的降低，而忽略了因该方案的实施会带来其他费用的增加或收益的减少，使纳税人的绝对收益减少。比如说，某企业准备投资一个项目，在税收筹划时，只考虑区域性税收优惠政策，选择在某一个所得税税率较低的地区。但该项目所需原材料要从外地购入，使成本加大。该方案的实施可能使税收降低的数额小于其他费用增加的数额。显然，这种方案不是令人满意的筹划方案。采取以牺牲企业整体利益来换取税收负担降低的筹划方案是不可取的。可见，税收筹划必须遵循成本—效益的原则。

　　（二）纳税筹划应考虑货币的时间价值和将适用的边际税率

　　货币的时间价值和将适用的边际税率筹划需要考虑的另一个因素。比如，我国企业所得税法定税率是33%，某纳税人有一笔10万元的所得（假设不考虑其他扣除因素）可以在2000年实现，也可以在2001年实现，该笔所得不论在哪一年实现，它都会不在乎，因为不管在哪一年实现，都要缴纳3.3万元的税款，税收成本不变。但若考虑货币的价值则不同。选择不同的纳税年份，应纳税款的现值将存在差异。假设折现率为10%，该笔所得推迟一年实现，差异额为3003元［10000×33%-10000×33%÷(1+10%)］，等于节税3003元。再比如，我国企业所得税法定税率为33%，除此之外还有18%和 27%两档优惠税率。如果某纳税人签订一份销售合同时，将使其收益增加，若不考虑该份合同，其应纳税所得额为9万元，适用税率为27%，应纳税额为 2.43万元，若考虑该份合同，将使其应纳税所得额增加到11万元，适用税率为33%，应纳税额为3.63万元，增加了2.2万元，大于其应纳税所得额的增加2万元，这样的话，通过税收筹划，该企业可以考虑不签订这份合同。

五、实施好纳税筹划的意义

 （一） 纳税筹划有助于提高纳税人的纳税意识，抑制偷逃税行为的发生社会经济发展到一定水平，企业开始重视纳税筹划，纳税筹划与纳税意识的增强具有客观一致性和同步性的关系，纳税筹划是企业纳税意识提高到一定阶段的表现。企业从事纳税筹划的初衷的确是为了不交或少交税，但企业的这种安排是采取合法的形式， 企业对经营管理活动进行纳税筹划是国家税收政策进行宏观调控取得成效的一个很好见证。从我国的实际情况来看，进行纳税筹划的企业大多是些大、中型企业或 “三资”企业，这些企业纳税一般比较规范，相当一部分还是纳税 “先进户” 或“模范户”。也就是说，纳税筹划搞得好的企业往往是税收意识比较强的企业。

 （二）纳税筹划有利于实现纳税人财务利益的最大化，从根本上说，企业之所以要进行税务筹划， 是由企业的财务管理目标所决定的。现代市场经济条件下，企业能否实现既定财务管理目标，受到内部管理决策和外部环境两方面的影响。内部管理决策是指企业的筹资决策、投资决策和股利决策。外部环境是指企业的财务管理环境，也称理财环境。它们是企业内部管理决策难以改变的外部约束条件。理财环境主要包括法律环境，金融市场环境和经济环境，税收法规是法律环境中的重要组成部分。在全面税收约束的市场竞争环境中，企业财务管理的目标受到纳税成本、企业目标选择的制约，企业经营必须充分考虑纳税成本与企业收益的配比。税收筹划在企业财务管理中的意义，在于依据税收法规的导向，通过对企业筹资、投资和收益分配等财务活动的调整，寻求企业收益与税收负担的最佳配比，从而实现企业税后收益的最大化。世界媒体大王鲁泊特·默克多在英国的新闻集团公司 1998 年至今，在英国拥有 500 万数字用户，2000 年的整体电视运营利润即达 3 亿英镑，在过去 11 年中，其营业利润达 14 亿英镑 （约 21 亿美元）然而，令人惊讶的是，新闻集团向英国政府交纳的公司所得税净额几乎为零。原因是这位年近七旬的媒体大王不但是经营的高手，而且还是纳税筹划的行家。并不是新闻集团每年的应交公司所得税为零， 而是他通过弥补以前年度亏损，使得总的所得税税负为零。他正是靠着他独特的“扩张和避税手段” 创造着超级利润。

 （三）纳税筹划有利于提高企业经营管理水平和会计与财务管理水平资金、成本、 利润是企业经营管理和财务管理的重要要素，纳税筹划就是为了实现资金、成本、利润的最优效果，从而提高企业的经营管理水平。企业进行纳税筹划离不开财务， 财务人员既要熟知会计准则、会计制度，更要熟知现行税法， 要按照税法要求设账、记账、计税、编制和报送财务报告和进行纳税申报， 从而也有利于提高企业的财务管理水平。

 （四）纳税筹划有利于优化产业结构和合理配置资源纳税人根据税法中税基与税率的差别，根据税收的各项优惠、鼓励政策，进行投资决策、企业制度改造、产品结构调整等，尽管在主观上是为了减轻税负，但在客观上却是在国家税收政策的经济杠杆作用下，逐步走向了优化产业结构和生产力合理布局的道路，体现了国家的产业政策，有利于促进资本的流动和资源的合理配置。

 （五）纳税筹划有利于纳税人获取资金时间价值资金具有货币时间价值。纳税筹划可以尽量减少当期应纳税所得额，对延缓当期税款缴纳具有理论与实际意义， 实际上相当于使企业获得了一笔无息贷款。这种“无息贷款”的获得为企业筹资活动省去不少麻烦，使企业营运资金相对宽余，有利于企业发展。

 （六）纳税筹划有利于纳税人维护自身合法权益纳税筹划是 “双向选择” ，这种 “双向选择” 体现在不仅要求纳税人依法缴纳税款以及履行税收义务，而且要求税务机关严格 “依法治税”。在现实生活中，人治的因素尚在影响着经济社会生活，权利的越位要求纳税人利用税务筹划作为维护自身合法利益的武器。随着我国社会主义市场经济体制进的推进，建立 “权责明确，产权清晰 ” 的现代企业制度成为必然选择。在经济全球化的大环境下，市场竞争不仅为企业提供了广阔的发展空间，也使之面临前所未有的激烈竞争。作为独立的经济利益主体，企业需要在发展中始终将谋求自身最佳利益并努力降低成本作为目标，才能在激烈的市场竞争中保持生存优势及竞争力和生命力。如何开展纳税筹划与企业命运息息相关。特别是中国加入 WTO 后，更为企业税收筹划提供了广阔的舞台和发展空间。

参 考 文 献

[1] 纳税筹划操作指南 财政经济出版社， 1992.

[2]贺志东 纳税筹划[M].机械工业出版社， 2004.

[3] 纳税筹划实务与案例 .东北财经大学出版社 2002

[4] 对纳税筹划的几点思考 商业经济，2005

[5] 盖地 税务会计研究 [M] 立信会计出版社，1998