现行税收会计核算的研究

一、税收会计核算的必要性

二、当前影响税收会计核算的主要问题

三、对现行税收会计核算的思考

内 容 摘 要

本文从分析税收会计核算的现状出发，指出了税收会计在会计体系中的地位不明确、当前影响税收会计核算的主要问题、税收会计核算功能的统计化和现行税收会计制度设计的复杂性等方面存在的问题。提出了税收会计核算内容的局限性所引发的思考，重点强调了税收会计核算亟待改革的问题——税收成本效益问题。

关键词：税务机关；税收会计核算；税收会计；会计科目；税收成本

　　

现行税收会计核算的研究

　 

一、税收会计核算的必要性

税收会计核算是反映税务部门组织征收的各项收入的应征、征收、减免、欠缴、上解、入库和提退的过程。它是以直接负责税款征收、入库业务的税务机关为会计主体，以货币为主要计量单位，对税收资金及运动进行连续、系统、全面、综合的核算与控制，为税收决策及时、准确地提供信息资料，以保证税收政策法规的正确贯彻执行和应征税款及时、足额入库的税收管理活动。随着我国社会主义市场经济的不断发展，税收作为调节宏观经济的重要手段不断得到加强，进一步加强税收会计核算，强化税收会计的监督管理职能显得越来越重要。

（二）税收会计核算忽视税收成本的核算，无法真实反映税收实际收入。从税收会计的定义来看，税收会计核算的对象始终围绕着税收资金运动，实质上就是围绕着税收收入的实现、征解、入库、减免和提退进行核算，而对税收成本这一问题却视而不见。目前，因我国对税收成本缺乏一个科学、规范、系统的核算体系，社会上对我国税收成本率的高低说法不一。具有关资料显示，目前我国的征税成本率高达5%～6%；据测算我市地税局征税成本率高达10%，高于全区8%的征税成本率。而目前发达国家的税收征收成本率一般在1%～2%之间，低的如美国为0.6%，日本为0.8%；高的如加拿大为1.6%，法国为1.9%。相比之下，我国的税收成本偏高已是一个不容忽视的突出问题，这与时下提倡的建设节约型社会、强调增产降耗的今天，已格格不入，因此，降低税收成本，真实反映税收实际收入是税务机关必须面对的并要加以解决的重大问题。

（三）税收会计核算功能趋于统计化。现行税收会计核算科目设置和核算内容复杂，核算功能趋于统计化，虽然经过多年的改革，但是，对税收会计核算或会计报表的调整，都是根据税收政策的变化而变化，且税收会计核算内容却越改越复杂.核算指标和核算体系越来越庞大，其主要原因是税收会计核算功能越改革越趋于统计化，不是通过完整的核算体系全面、系统地反映组织收入，不能充分利用对比和分析，总结出税收负担率发展变化的规律，为制定税收政策，调节经济运行提供正确的决策依据。为此，税收会计核算功能趋于统计化也使得税收会计核算的信息化举步维艰。

(四)会计核算的应用软件尚不够成熟。从总局推行的CTAIS软件使用情况看，由于软件开发时间较短等原因的影响，软件在数据把关和会计核算管理等方面还存在着一些问题，制约影响了核算质量。此外，CTAIS只开发了会计核算软件而没有开发税收会计管理软件，因此造成大量会计数据的闲置，制约了税收会计决策分析的电算化水平。

三、对现行税收会计核算的思考

（一）明确税收会计核算在会计体系中的地位。现行会计体系通常是按照是否取得利润为根本目的，将会计分为企业会计、预算会计。由于税收会计不是以取得利润为根本目的，因此，其必定属预算会计范畴。其次，我国财政收入主要来源于税务部门应征税金的行成到税款的入库，这是资金的运动过程，也是税收会计即预算会计的核算过程，即预算会计资金运动的起点与终点，故税收会计即预算会计。因此，国家应通过立法来确定税收会计的地位，以提高其在会计体系中的作用。同时，要在有关的会计制度和准则中明确说明税收会计属于预算会计。

（二）对现行税收会计核算制度进行改革。 根据税收资金运动的全过程，建立从税收资金产生到入库、收入与支出相对应的核算体系，充分运用信息化手段，提取核算的原始资料，进行加工、汇总，全面分析反映税收资金的运行、税收成本支出规模和征管效益等。主要从如下几方面进行改革。

1、改革现有的核算内容，即从进行税收收入的核算，逐步过渡到对税收成本收益的核算。重新定义税收会计，确立新的税收会计核算体系，改革核算内容，明确划分范围。在对税收收入的核算上，立足于宏观税收收入的核算，注重分征收单位和税种来源的核算，取消分户核算，进一步减轻税收会计的核算压力。在支出核算上，确立一个基本核算单位，支出项目分别从人员经费、征收费用两方面进行核算。

2、在核算层级上，实现以市级为单位的数据集中逐步过渡到以省级的数据集中，这个集中的意义主要在于进一步降低税收成本。以我市地税局为例，由于广西地税信息系统数据功能的不断完善，基本满足税收会计核算的取数需求。另外，随着财税库行横向联网的推广应用，税收会计核算凭证逐步实现无纸化。实现市级税收会计数据集中核算已具备条件。如实现市级税收会计数据集中核算，预计在市局设立4名专职税收会计人员，各县（市、区）不再设立专职税收会计人员，无形中就减少了7个人，这样将大大降低税收成本。另外，就目前推行的税收会计核算模式而言，统计的意义大于会计，税收会计便于统计而不便于税收会计核算。因此，目前在会计核算层级上，层次不宜过多，以实现市级税收会计数据集中核算为宜，这样便于进行税收收入与税收成本的核算，便于核算和衡量一个地区税收征管质量。

3、税收会计核算改革要符合现行税收征管模式。随着税收征收管理的信息化手段不断提升，征管数据的高度集中彻底改变了原有税收会计核算模式，使直接从事税款的征收和入库业务的税务机关无法行使会计主体职能，省级、市级税务机关将成为税收会计核算主体，担负税收会计核算职责。这对建立在直接从事税款的征收和入库业务基础上的会计制度和会计核算方法将产生一定影响。另外，在现行财政预算体制下，税收的主要职能是收入职能，它要求税务机关能准确核算各预算科目（税种）和预算级次（中央与地方的分成比例）的收入情况，它并不关注税收资金在征收过程中所处的形态.它关注的是从税收资金的形成到划入国库成为财政资金的时间越短越好。随着财税库行横向联网推广应用的实现，这一时间将会大大缩短，开票即入库。除了欠税等税收资金之外，税收资金在税务机关账上停留的时间将更加短暂，这对核算税收资金的占用形态以及资金来源也将产生较大的影响。因此税收会计核算的改革要符合现行税收征管模式，不断提升信息化手段，促使税收会计核算实现集中核算。

4、加快开发全国统一的税收会计核算软件。目前，税收会计核算软件由各省自行开发，无形中阻碍了税收会计集中核算的发展。因此，国家应加快开发全国统一的税收会计核算软件。主要从以下几方面作手：一是以规范税收会计核算业务为基础推进软硬件建设。注意防止税收会计核算业务与软硬件建设出现“两张皮”现象，在确立会计核算主体单位的基础上整合核算流程，以优化组织机构为前提，优化业务设置，使各项税收会计核算业务和工作流程适应计算机处理的要求，进一步规范数据采集、存储、传输等各方面的业务操作，软件的设计开发必须不断适应税收会计发展的需要。二是提高整个系统的标准化建设水平。以完善的会计科目设置、代码标准，数据标准、接口标准为基础，实现与综合征管系统（CTAIS）的连接，按照平台统一、一次录入、数据一致，信息共享、综合利用的原则，分步实施，实现会计核算软件平台的标准化：按照统一组织管理的原则，统一数据采集口径，规范业务流程，提高数据信息共享度和有效使用率，实现税收会计核算的标准化。

（三）加强税收会计成本的核算。税收成本问题是税收会计核算亟待改革的问题，由于现行税收会计体制和制度是无法实现核算税收征收成本及考核效益这一目的。因此，笔者认为应从如下加以考虑：

1、税收会计成本的核算应有别于企业会计和预算会计核算的税收会计核算体系。由于税收资金在性质上也有别于企业生产经营资金和财政预算资金，税收资金脱胎于企业生产资金，是企业生产资金在经营过程中发生增值的部分，税收资金又终止于财政预算资金，税收资金是介于两者之间的一种特殊存在形态。同时，在税收资金的征收、入库过程中发生的成本费用又是财政预算资金的组成部分。这种独特的核算内容决定了税收会计必须实行有别于现行企业会计和预算会计的核算形式，建立独立的税收会计核算体系。

2、成立税收成本效益指标评价体系，制定税收成本预算制度、考核制度与监管机制。成立税收成本效益指标评价体系目的就是要通过不断降低税收成本，取得最大的税收收益。因此。要建立税收成本效益指标评价体系，通过一系列的评价控制指标以及对这些指标的核算，达到不断降低税收成本的目的。同时，要把税收征收成本的高低作为评价税务机关工作成效大小的一个重要标准，要树立成本观念，注重成本核算，讲求效率。只有考核税收成本，强化税收成本管理，才能有效地降低税收成本，提高征管效率。

3、提高对实行税收成本核算、降低税收成本的正确认识。一是降低税收成本不能顾此失彼。税务机关为纳税人提供税法宣传和咨询服务是《税收征管法》明确规定的义务，税务机关不能为降低成本减少这方面的服务，不再给纳税人提供必要的办税条件。降低某一方面的成本不能以增加另一方面的成本为前提，而且某一方面成本管理目标要有一个客观公认的控制标准。二是降低税收成本不能影响税收收入。降低税收成本的目的是为了提高税收征收效率，税收征收效率是税收收入与税收成本的对比关系，一般来说，税收收入与税收成本之间的差额越大，表明税收征收效率越高，要在税收收入不变的情况下，通过降低税收成本来实现，或在税收成本已定的情况下，通过增加税收收入来达到，也就是要追求成本的最小化或收入的最大化。三是降低税收成本要处理好与依法治税的关系。必须以依法征税为前提，应收尽收，如果因征收成本过大，放弃征收，就产生了降低成本与依法治税的矛盾，要处理好这个矛盾既不能不惜一切代价去征收，也不能完全放弃，而应采取最小成本的征收方法去解决，如实行“扁平化管理”、委托代征等。

4、改革税收成本收益核算体系。一是设计科学合理的税收会计核算科目，明确各科目核算范围。要按收入成本收益三大类设计核算科目、核算标准和核算范围。二是制定规范的税收会计准则。要通过规则的形式对成本费用等支出进行规范，制定标准，对收益的地区标准、税种标准、产业标准以及差异进行明确和规范。三是利用信息化手段实现税收会计核算目标。目前税务部门税收征管系统渐趋统一，这就为税收会计核算提供了重要的核算资料和依据，因此，应依托征收管理系统的数据资源设计统一的税收会计核算软件，从而实现税收会计核算目标。

（四）加强税收会计职能的作用。

税收会计的职能是贯穿税收管理的全过程，充分发挥税收会计的职能是实现税收征收管理，依法征收税款，提高税收征收质量，最大限度地节约税收成本起到积极的作用，同时，为税务机关加强税收征收管理，提高征收管理质量和效率提供可靠的依据。加强税收会计职能，要求税收会计核算从纳税人实现税收到税务机关征收税款，组织税款入库直至纳税人欠缴税款的全过程进行全面的记录和反映，为税务部门掌握纳税人税收实现情况，及时征收税款，准确解缴入库，摸清纳税人欠缴税款情况，强化税收征收管理，掌握税收收入进度，提供可靠的依据。

（五）加强对税收会计核算工作的组织领导

1、建议各级地税系统一把手要亲自抓税收会计核算工作，使税收会计人员能更好地履行职责，同时发挥“总会计师”的作用，“总会计师”每年组织人员做好税源调查，准确测算本年度收入，协助单位一把手指导计划、统计部门做好税收预测及计划的下达，加强税收会计核算，会计检查和监督工作。

2、按照税收管理“扁平化、专业化”的要求，建议成立税收会计核算机构，利用财税库行横向联网的推广应用，实现以市级为单位的数据集中逐步过渡到省级的数据集中过程中，实行由“总会计师”直接领导，省局成立税收会计处，市局设有税收会计科，各县（市、区）税务局不再设置会计核算机构及人员，税收会计核算部门要配备一定数量业务素质高的税收会计人员，并保持相对的稳定，为税收会计发挥职能作用，提供组织和人力上的保证。