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内容摘要
一、事业单位会计改革的原因
二、事业单位会计核算的不足
三、事业单位会计改革应解决的问题
四、几点思考
内 容 摘 要
现行事业单位会计核算仍存在不足，这就导致事业单位会计提供的信息失真，与其他会计主体间提供的信息缺乏可比性，为事业单位的管理者、投资者带来诸多不便，因此因逐步推进事业单位会计核算改革，以完善事业单位的会计核算水平和核算质量。
事业单位会计改革研究
事业单位是我国国民经济的重要组成部分，为了规范事业单位的会计核算，财政部1997年7月颁发了《事业单位会计制度》，并在全国事业单位范围内实施。随着我国经济体制改革的不断深入，市场经济的逐步完善，现行事业单位会计准则与制度暴露的不足越来越明显，已经不适应形势发展的需要，这就使得事业单位会计改革势在必行。但是改革存在一些问题，这需要在配合国家对事业单位政策的同时，采取实单的措施解决问题、推进改革。
一、事业单位会计改革的原因
（一）现行事业单位会计准则制度与财政预算的改革要求不相适应
现行事业单位会计准则制度自1998年1月1日实施以来，随着我国社会主义市场经济体制不断完善，财政预算管理改革不断深化，财政预算管理改革对事业单位会计的影响主要表现在国库集中收付和政府采购两个方面。体制方面的原因，主要表现在对公共机构人员的管理体制方面。我们知道，国外对公共机构人员的管理，只要是政府必须提供的公共服务，并被纳入公共财政与预算范围的公共机构人员，都属于公务员范围。这里面不仅包括政府行政、立法和司法部门的公务人员，也包括公立学校、医院、科研机构、市政管理、公共交通、卫生防疫、环境保护等部门的政府雇佣人员。有些特殊的公共服务项目的收费，通过收支两条线纳入预算管理，一些有收费和罚款的公共机构根本没有设立小金库或侵吞公共资源以“自肥”的机会。由于我国该纳入公务员管理的部门没有纳入公务员管理，使一些公共机构利用所占有的公共资源乱收费、乱罚款的现象很普遍，把服务变成了收费以满足部门和个人利益需要。
另外，体制方面的原因还表现为公共机构官僚化现象。事业单位现行的组织结构和管理方式，强化了公共机构的官僚化现象，造成了公共资源的浪费和公众利益的损失，应在事业单位改革中引起高度重视。深圳市的事业单位改革方案提出取消行政级别和推行职员制，可以说是在体制方面改革的一个重要尝试。
现实利益方面的原因，可以说是个别事业单位对部门利益和个人利益的追求偏离了公共服务这一公共机构的基本价值。已经形成的部门利益和个人利益结构在改革中很难被打破，成为事业单位改革的最大阻力。
（二）西方国家政府与非营利组织会计的影响
随着国际交流的日益频繁，专家学者对西方国家的政府与非营利组织会计的推介越来越多。我国现行的预算会计制度体系以财政总预算会计、行政单位会计和事业单位会计为三大主干，2005年1月1日我国在民间非营利组织中实行《民间非营利组织会计制度》。我国的预算会计和西方的政府与非营利组织会计有什么区别和联系？我国的事业单位会计与我国的民间非营利组织会计有什么区别和联系？对我国事业单位会计如何命名和定位？这些也是事业单位开机改革中必须解决好的重要前提。
（三）事业单位会计准则制度本身存在的缺陷
从事业单位会计准则、制度实施以来的情况看，事业单位会计准则制度本身也存在缺陷，如事业单位会计的准则不够完善、缺少国库集中收付和政府集中采购经济业务的会计核算规定、会计要素中的净资产应分为基金和结余两个要素等。这些同样是事业单位会计改革中必须解决好的问题。
二、事业单位会计核算的不足
(一)会计基础工作不规范
1、原始凭证不真实不完整。一是会计原始凭证填写的经济业务项目与实际发生的项目内容不符。归纳起来，主要有如下形式：一为填写项目内容移花接木。诸如:明明是购物券,却填写为材料等品名,有的将不能报销的化妆品、手机、日用品等请客送礼的物品以“办公用品”为名,堂而皇之地通过虚假的凭据合法报销列支;国家严禁公款旅游,就以考察学习、研讨会等名义出据票据,予以报销。二为经济项目内容与发票使用范围、经营范围不符。如:使用商业零售发票,项目内容却填写为运输费,饮食业发票项目内容填为复印费,既给会计监督造成了困难,又难保会计信息的真实性。二是原始凭证要素的填写存在漏填、少填、不填现象。如:开票日期时常不填写;开票人、收款人,只填写姓不填写名,有的干脆不填写;购买单位的客户名称要么不填、要么填写不明确;项目内容、数量以及单位不填或少填内容的现象较为普遍;金额数字填写模糊,漏填小写金额或大小写金额不符;有的原始凭证的填写表面上看符合规定要求,但实际上存在填写的随意性和造假成份很大。三是忽视对支出的审核和控制,对原始凭证审核手续不完整证,有的原始凭证只有领导签批,没有验收人或经手人证明人签字。这些不符合法定要求的原始凭证一旦纳入单位会计核算,影响了会计信息的准确性。
2.记账凭证制作不规范。一是有的单位填写会计记账凭证摘要过于简单;二是会计科目名称不规范,处理业务不及时;三是会计凭证内容不完整。
3.账簿设置登记不规范。一是账簿在启用时不填写“经管人员一览表”和“账户目录”,会计人员岗位变动时不填移交时间，导致经管人员责任不清；二是未按要求建立现金日记账和银行存款日记；三是账簿登记发生错误时更正方法不规范,有的挖补、涂抹、刮擦,数字书写错误。
4.财务报告不完整、不真实。一是财务报告只有报表,没有报表附注及财务状况说明；二是存在财务报告内容不完整,账表不符的情况。
(二)会计核算中内控制度不健全
1、未建立内部会计控制制度。部分核算单位一没有按要求建立各项会计核算制度，在财务管理方面的岗位设置、岗位职责、内部监控、稽核监督等制度也未按要求建立到位。二没有建立财务印鉴保管制度，没有将财务印鉴按要求进行分开保管和使用。
2、资金会计岗位设置不到位。有些单位未设置专职的资金会计登记银行存款日记账，也未设置第三方负责与银行对账岗位，而是由核算会计兼任资金会计直接与银行进行对账，这样违背了不相容职务应分开设岗的基本要求。
(三)资产核算不真实
表现为：会计核算上新增固定资产不记账,减少固定资产不冲账导致账实不符。有些单位甚至未设置固定资产明细账,致使固定资产实有价值及数量无法落实。
(四)电算化会计核算管理不完善
1.会计电算化岗位责任制不符合要求。有些单位的电算化记账凭证中的会计主管、记账、制单、审核、出纳等岗位未按要求进行设置，或即使按要求设置了，但也没有按要求执行到位，而是由会计一人完成记账、审核等全部程序。
2.电算化档案管理不到位。很多行政事业性单位施行会计电算化后,由于电算化会计核算的特殊性,一些单位的电算化会计资料不完善,加之没有及时修订相应的电算化会计资料管理制度和档案保管人员职责,造成电算化会计资料被自然损坏甚至人为损毁,导致行政事业性单位会计信息泄露。尤其值得注意的是：行政事业性单位会计电算化软件近年来频繁更换和升级,原相关的会计软件和文档资料也容易出现不兼容的情况,如果处理不当,这部分会计资料不仅得不到有效的保管和发挥应有作用,同时也不符合内部控制制度的要求。另外,目前许多会计电算化单位的凭证、账表采用针式打印机打印输出的纸质材料,很容易褪色造成字迹不清,难以完好地保存到规定的保管年限。长期下去,必然导致会计档案的不完整和不安全。
三、事业单位会计改革应解决的问题
(一)完善会计法规制度,加大法律法规执法力度。一是在法规体系建设上,要有较强的操作性、实用性、科学性、严谨性,完善其配套措施,注意各相关法规的衔接,避免执行中产生混乱。二是加大检查监督办度。财政、审计等国家机关和业务主管部门对行政事业单位进行检查时,要以《会计法》、《会计基础工作规范》等法规作为衡量会计工作的基本标准和依据,对会计工作质量进行监督;对会计基础工作不规范，不依法设置会计账簿、私设会计账簿和设有账外账的单位,除责成相关单位进行整改外，还要追究责任人的责任。
采用“准则”加“制度”，并用“准则”和“通用制度”规范、指导特殊行业制度的法规模式会计准则在我国会计法规体系中居于承上启下的中间环节。会计制度对会计工作的规定比较明确具体，可直接据以进行会计操作，而准则比较概括、抽象和原则，具体操作还必须依照准则要求制定的会计制度。我国现行的会计准则分为企业会计准则和事业单位会计准则。我国的财政总预算会计和行政单位会计，由于计划性、统一性很强，由财政部直接制定会计制度即可，勿须制定会计准则。而事业单位涉及的行业多，在社会主义市场经济条件下，其经济业务的规模、方式、对市场的依赖程度和核算的要求等方面都差别较大，需要依据“准则”制定通用事业单位会计制度和特殊行业事业单位会计制。新的《事业单位会计制度》，就是通用的事业单位会计制度。它依据《事业单位会计准则（试行）》制定，供非特殊行业事业单位执行，并对制定特殊行业事业单位会计制度起示范性作用。特殊行业事业单位会计制度主要有：科研单位会计制度、医院会计制度、高等学校会计制度、艺术表演团体会计制度等。事业单位会计采用“准则”加“制度”，“通用制度”示范“特殊行业制度”的模式，是这次事业单位会计改革的一项创新，它适应事业单位行业多、差别大的实际情况。
(二)强化单位内部财务管理控制度建设，做到收支两条线管理。 一要健全各项内控制度。各单位应根据自己的实际,建立一套内控严格、切实可行的内部控制制度。对不相容岗位的设置、现金的管理、银行存款的两级对账、财务印鉴及重要票据的分开保管与使用、资金拨付的审批权限、财务计划的制定和实施、资金的筹集和使用都要有明确而具体的规定，切实按程序办事。二是要坚持收支两条线。要继续深化以国库集中支付、政府集中采购为主要内容的公共财政制度改革,认真搞好“收支两条线”制度的贯彻落实,规范行政事业单位的相关财务行为。
将三要素改为五要素原制度将会计对象分为资金来源、资金运用和资金结存三大会计要素。这次事业单位会计改革借鉴了企业会计改革的成功经验和国际惯例，并结合事业单位的实际，将会计对象划分为资产、负债、净资产、收入和支出五大会计要素。资产是指事业单位占有或者使用的能以货币计量的经济资源。它包括流动资产和非流动资产。流动资产分为货币资产、债权资产和实物资产。非流动资产包括对外投资、固定资产和无形资产；负债是指事业单位所承担的能以货币计量，需要以资产或劳务偿付的债务。包括经营性负债和非经营性负债两部分；净资产是指事业单位资产减去负债的差额。与企业所有者权益相比，事业单位的净资产不体现权益，不参与利润分配，表明不以盈利为目的。它包括限定用途净资产、非限定用途净资产和当年实现净资产三部分；收入是指事业单位为开展业务活动，依法取得的非偿还性资金。它包括财政补助收入、调拨性收入、专业性收入、经营性收入、限定用途收入和其他收入；支出是指事业单位为开展业务活动和其他活动所发生的各项资金耗费及损失。包括监控性支出、专门性支出、主体性支出、兼营性支出和调拨性支出。五个会计要素之间的关系是：资产＋支出＝负债＋净资产＋收入；收入＿支出＝当年实现的净资产
(三)加强培训教育，提高财会人员综合素质。会计基础工作要规范化，广大的财会人员的综合素质是关键。一是加强财务人员职业道德教育。加强财务人员职业道德教育和法制教育，树立财务人员具有强烈的使命感和责任心，自觉遵守会计职业道德，树立爱岗敬业、依法办事、客观公正的职业形象。二是要不断加强财会人员的专业理论学习。要注重财会人员在职后续教育，应有计划、有组织的分期分批轮训在岗的财会人员，及时掌握新出台的财会、税收等方面的知识，不断提高会计队伍整体素质。三是坚持财务人员持证上岗制度。会计基础工作是否规范，与会计人员专业技能密切相关，从事会计工作人员无证上岗现象在一定程度上影响了会计工作质量。因此，必须进一步坚持会计人员持证上岗制度，杜绝无证上岗现象。
(四)完善电算化会计资料管理制度，提升档案管理水平。对行政事业性单位电算化会计资料的保管方式、保管条件、行政事业性单位的电算化会计档案保管人员的工作职责应做明确的规定,并按要求严格执行。应对纸质档案和磁性介质档案进行分类保管。其中,光、磁介质会计档案应以只读形式保管,备双份,并呈异地存放。这样做既可防止光、磁盘损坏丢失数据,又可防止一些人为因素破坏会计数据。由于光、磁介质的特殊性,管理人员必须对这些存储在光、磁介质上的电算化会计档案进行定期检查、复制,以防止会计信息损坏。
四、几点思考
（一）事业单位会计制度改革应遵循的原则
1.事业单位的收支分类改革，要适应事业单位收支科目的设置要求，要结合事业单位改革的目标与要求，有助于建立起我国事业单位信息系统，更好地反映事业单位预算执行情况。
2.事业单位会计所披露信息的范围、分类、口径，要有利于反映政府采购中货币资金的流转，预算外资金要实行收支脱钩、收缴分离等办法。
3.事业单位会计制度改革的顺利进行需要广大会计工作者的支持，行政事业单位会计制度的制定，既要考虑经济业务活动是否有利于加强管理，又要从现有会计人员的素质和水平出发，做到简便易行。
4.事业单位会计制度改革过程中要适当的借鉴国外经验，使事业单位会计制度改革与国际会计的发展需求趋同，还要充分考虑我国目前的实际情况，竭尽全力满足各方面的信息需要。
（二）事业单位会计制度改革的措施
1.实行统一的权责发生制。为了真实地反映一个单位的财务状况和结果，应该采用“权责发生制”作为事业单位会计核算的基础。事业单位对非经营性业务采用收付实现制，不进行成本核算，就难以对这些非经营性业务进行正确的资金使用绩效评价和考核。
2.改进固定资产和无形资产的核算。关于事业单位固定资产折旧的核算，建议废止计提修购基金制度，建立事业单位计提固定资产折旧制度，取消“固定基金”和“专用基金——折旧基金”科目，同时设置“累计折旧”科目，作为固定资产的备抵科目。计提固定资产折旧费用时选择适当的折旧方法，事业单位可采用直线法。同时在资产负债表中的“固定资产”项目下，增设“固定资产原值”“累计折旧”和“固定资产净值”项目，以反映固定资产的新旧程度。同时，净资产方的“固定基金”按固定资产的净值反映为此，事业单位应设置“累计折旧”科目，由于事业单位固定资产购建支出已经在购建当期直接列支，因此事业单位在计提固定资产折旧时不应再作为支出入账，可直接冲抵“固定基金”。通过以上处理，在不改变目前事业单位收付实现制核算基础的前提下，相对真实地反映出事业单位固定资产的净值。对于事业单位来说，最主要的无形资产是单位所从事的科研项目及科技成果，但在现行的会计核算中，对科研经费的使用，只是作为费用列支，以至于不能对作为无形资产的科研成果计价入账，造成会计信息的片面滞后。因此，急需建立完善无形资产的核算体系，搞好科研科技部门与财务部门的合作与协调关系，根据无形资产的计价方法，分别对无形资产进行计价和摊销，保证无形资产的价值在受益期内得到补偿，共同管理好单位的无形资产。
3.改进事业单位结余。事业单位的净资产包括事业基金、固定基金、专用基金、结余等。其中专用基金是事业单位按规定提取或者设置的具有专门用途的资金。职工福利基金和医疗基金属于负债性质，只能用于职工福利医疗等方面。将负债列入净资产核算，是不合适的。所以，应取消“专用基金”科目下的“福利基金”“医疗基金”“住房基金”等科目，将专项资金列入“其他应付款”科目核算。
4.改进会计报表。现行事业单位会计制度将财务状况信息与业务成果信息一并揭示。混淆了静态要素反映和动态要素反映的性质，影响了会计信息的有效利用。同样一笔收入和支出，在资产负债表中反映的同时又通过收入支出表予以揭示，使两张报表部分内容重复列示，也人为地将资产负债表复杂化了。改进资产负债表的内容和格式，按照“资产=负债+净资产”的会计等式设计资产负债表，取消收入和支出项目。根据引入权责发生制后收入和费用科目的改动，改进原收入支出表，增加现金流量表，适当增加表外信息的披露，资产、负债项目应按流动性排列。
5.改进事业单位会计核算原则。适时引进划分收益性支出与资本性支出原则和实质重于形式原则，对于会计信息使用者正确理解事业单位的财务状况具有重要意义。适时引进谨慎性原则，它要求在会计核算时不得多计资产或收益，不得少计负债或费用，也不得计提秘密准备。事业单位对已经确定发生减值的资产仍然以原值反映在资产负债表上，会导致账实不符
综上所述，目前我国行政事业单位的会计制度还存在不适应市场经济发展需要的问题。为了更好地发展行政事业单位的会计工作，使行政事业单位的会计制度适应市场经济发展的需要，就要对现行的行政事业单位会计制度进行分析、研究，进行会计制度改革，制定出一套适应市场经济发展需要的行政事业单位会计管理制度。我们应该从实际出发，继续加强国库集中收付制度和内部控制制度建设，对行政事业单位的发展起到良好的监督管理作用。要合并制定会计制度，使会计体系运行更加高效。制定符合我国国情、适应社会主义市场经济发展需要的行政事业单位会计制度，能降低行政事业单位公共服务成本，使其更好地形式行政职能，为我国国民经济建设作出应有贡献。
参 考 文 献
〈1〉钟怀振 ● 事业单位会计改革思考；财会通迅；2009
〈2〉周 剑 ● 高职院校教育成本核算的难题及破解；大家；2010
〈3〉王守贤 ● 对事业单位会计改革的几点思考；财经界；2012
〈4〉孔祥永 ● 对行政事业单位实行会计集中核算的问题浅析；工会论坛；2009
