目 录
一、固定资产折旧的基本概念
二、固定资产折旧的主要方法及比较
三、固定资产折旧的影响
四、固定资产折旧中应注意的问题及建议
内 容 摘 要
会计上计算折旧的方法很多，财政部规定企业可选择的折旧方法一般有4种，即年限平均法、工作量法、双倍余额递减法、年数总和法。由于固定资产折旧方法的选用直接影响到当期的收入和纳税，企业应根据具体情况确定所使用的折旧方法，为体现一贯性原则，在一年内固定资产折旧方法一经确定，不得随意变更，如要变更需在财务报表的附注中加以说明。本文着重介绍了固定资产四种折旧方法的计算说明和比较，及所使用折旧方法的不同对企业所得税和利润表的影响，提出了折旧中应注意的问题和建议，以便于企业合理选择适合自身的固定资产折旧方法 ，使企业利润达到最大化。
固定资产折旧问题的研究
一、固定资产折旧的基本概念
（一）固定资产折旧的定义
固定资产折旧，是指在固定资产的预计使用寿命期限内，按照事先确定的方法对应计折旧额进行系统的分摊。其中，应计折旧额是指应当计提折旧的固定资产原价扣除其预计净残值后的余额；如果已对固定资产计提减值准备，则还应扣除已计提的固定资产减值准备累计金额。企业应当根据固定资产的性质和使用状况，合理确定固定资产的使用寿命和预计净残值。固定资产的使用寿命、预计净残值一经确定，不得随意变更。简而言之，固定资产的折旧就是在固定资产的有效使用期内对固定资产成本进行系统分摊的过程。
（二）固定资产折旧的年限
固定资产有一定的使用年限，改变修理和维修费用，可以使资产的使用年限延长或缩短。在某种情况下，可以无限期地保留一些资产，但这样做所付出的代价往往高于重置新资产的成本。因而，继续维修一台已经陈旧的设备是很不经济的。但从另一方面来看，如果某项资产的经济寿命是很短的，其修理和维修费用可以缩减至最低限度。一般地讲，资产的使用年限决定于修理和维修费用的最适当水平或经济上的陈旧元素，而以二者中时间较短的为准。如果对修理和维修费用作不合理的削减，以致资产不能达到其所期望的经济寿命，当期所分摊的折旧费用就将相应的有所增加。
除国务院财政、税务主管部门另有规定外，固定资产计算折旧的最低年限如下：
（1）房屋、建筑物，为20年；
（2）飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年；
（3）与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年；
（4）飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年；
（5）电子设备，为3年。
（三）固定资产折旧的范围
除下列情况外，企业应对所有的固定资产计提折旧：
（1）已提足折旧仍继续使用的固定资产。已提足该项固定资产的应计折旧额后，则该项固定资产不用再计提折旧；
（2）按照规定单独估价作为固定资产入账的土地；
（3）提前报废的固定资产不再进行折旧；
（4）转入更新改造的固定资产不再计提折旧。
二、固定资产折旧的主要方法及比较
我国允许企业选用的折旧方法只有以下4种：年限平均法、工作量法、双倍余额递减法、年数总和法。折旧方法一经确定，不得随意变更，如要变更需在财务报表的附注中加以说明。
（一）年限平均法
年限平均法就是将固定资产的应计折旧额均衡地分摊到固定资产预计使用寿命内，采用这种方法计算的每期折旧额是相等的。计算公式如下：
固定资产年折旧额＝（原始价值－预计残值＋预计清理费用）／预计使用年限
它假定折旧是由于时间的推移而不是使用的关系，认为服务潜力降低的决定因素是随时间推移所造成的陈旧和破坏，而不是使用所造成的有形磨损。因而假定资产的服务潜力在各个会计期间所使用的服务总成本是相同的，而不管其实际使用程度如何。
由于年限平均法模式简单，只有在以下各项条件之下才是正确的：（1）利息因素可以略而不计，或投资成本假定为零；（2）修理和维修费用在整个资产使用年限内是固定不变的；（3）最后一年资产的效率与最初一年是相同的；（4）使用资产所取得的收入（或现金流量）在整个使用年限内是固定不变的；（5）各种必要的估计（包括预期使用年限）都是可予以相当确定的预计的。
由于以上各项因素的不确定性，要使任何折旧方法对所有各种因素都考虑到是有困难的。如果有些因素可以适当抵消，通常都认为年限平均法最为适宜。例如：操作效率的降低及修理和维修费用的增加，恰好为收入的增加及保险费和财产税的减少所抵消。此外，由于年限平均法通俗易懂，核算简便，同时根据这种方法计算出来的固定资产有效使用期内各年度或月份提取的折旧额相等，使企业产品成本稳定并具有较强的可比性。
（二）工作量法
工作量法是按照计算期内固定资产的预计完成的工作量来计提折旧的一种方法。实质上，工作量法是平均年限法的补充和延伸。计算公式如下：
单位产品的折旧费用＝（固定资产原始价值＋预计清理费用－预计残值）／应计折旧资产的估计总产量
固定资产年折旧额＝当年产量×单位产品的折旧费用
根据规定，企业专业车队的客、货运汽车、大型设备以及大型建筑施工机械可采用工作量法计提折旧。由于各种专业设备具有不同的工作量指标，因而，工作量法又有行驶里程折旧法和工作小时折旧法之分。工作量法假定折旧是一项变动的，而不是固定的费用，即假定资产价值的降低不是由于时间的推移，而是由于使用的缘故。
对于许多种资产来讲，工作量法这一假定是合理的，特别是在有形磨损比经济折旧更为重要。因而，如果某项资产在年度内没有使用，就不应计列折旧费用，因为资产的服务价值并没有降低。即使折旧是确定资产预期使用年限的一个重要因素，如其折旧是可以预见的，并且，资产的大概使用状况是可以估计的，就可以使用以经营活动为依据的折旧方法，使用这种折旧方法的主要目的是按每个服务单位分配投入价值，对服务价值降低的计量则是次要的。
尽管在资产的服务价值随使用而降低的情况下，工作量法看来还是十分理想，但在使用中它往往存在一些严重缺点：（1）即使每年的折旧费用是变动的，工作量法仍然类似于直线法。因为它假定每一服务单位分配等量的折旧费，但是，假定每一服务单位的成本相等是没有根据的。而且，由于在后期有些服务单位尚有待于日后使用，整个服务价值的降低事实上并不是均匀的，除非假定利率为零；（2）工作量法未能考虑到修理和维修费用的递增，以及操作效率或收入的递减等因素。
（三）双倍余额递减法
双倍余额递减法是指在不考虑固定资产预计净残值的情况下，根据每期期初固定资产原价减去累计折旧后的金额和双倍的直线法折旧率计算固定资产折旧的一种方法。其计算公式如下：
年折旧率＝2／折旧年限×100％
年折旧额＝固定资产账面价值×年折旧率
实行双倍余额递减法计提折旧的固定资产，应当在其固定资产折旧年限以前两年内，将固定资产净值平均摊销。
（四）年数总和法
年数总和法又称年限合计法，是指将固定资产的原值减去预计净残值后的余额，乘以一个逐年递减的分数计算每年的折旧额，这个分数的分子代表固定资产尚可使用年限，分母代表使用寿命逐年数字总和。其计算公式如下：
年折旧率＝（折旧年限－已使用年限）／[折旧年限×（折旧年限＋1）÷2]×100％
年折旧额＝（固定资产原值－预计残值）×年折旧率
双倍余额递减法和年数总和法都是加速折旧法的一种。主张采用加速折旧法的各项条件是：
（1）在不考虑资本的利息或成本的情况下递减每年的服务贡献；
（2）操作效率的降低会导致其他业务费用的增加；
（3）资产价值早期降低很多，后期降低较少；
（4）即使早期和后期耗用的服务价值相同，其折现价值也不同，因而早期服务价值成本要比后期大；
（5）修理和维修费用的递增；
（6）现金收入逐年降低；
（7）由于存在着折旧的可能性所造成的以后年度收入的不确定性。
主张采用加速折旧法的一个主要论据是资产净收入贡献的递减与操作效率是相互关联的，并对各期应负担的折旧费具有同样的影响。资产净收入的减少可能是由于资产在后期需要更多的修理时间和修理费用，或过度使用易于发生事故，因而减少使用，也可能是由于操作效率降低而产量减少。操作效率降低还会造成燃料成本和人工成本的升高，或者在原料使用方面造成较大的浪费。所有这些均说明资产的净收入在后期要少于早期，因而，即使不计利息成本，资产净收入的减少也证明使用加速折旧法是合理的。
预期现金收入的递减也是采用加速折旧法的一个理由，可以认为，资产的原始成本在早期获取收入过程中所耗用的要比后期大，因此早期折旧费应大于后期。
修理和维修费是逐年递增的，为了补偿递增的修理和维修费，应采用加速折旧法。修理和维修费用与折旧是相关的，应该包括在服务的总成本或净收入的计算中。
三、固定资产折旧的影响
不同的折旧方法对纳税企业会产生不同的税收影响。首先，不同的折旧方法对于固定资产价值补偿和补偿时间会造成早晚不同。其次，不同折旧方法导致的年折旧额提取直接影响到企业利润额受冲减的程度，因而造成累进税制下纳税额的差异及比例税制下纳税义务承担时间的差异。企业正是利用这些差异来比较和分析，以选择最优的折旧方法，达到最佳税收效益。
从企业税负来看，在累进税率的情况下，采用年限平均法使企业承担的税负最轻，自然损耗法（即产量法和工作小时法）次之，快速折旧法最差。这是因为年限平均法使折旧平均摊入成本，有效地扼制某一年内利润过于集中，适用较高税率；而别的年份利润又骤减。因此，纳税金额和税负都比较小、比较轻。相反，加速折旧法把利润集中在后几年，必然导致后几年承担较高税率的税负。但在比例税率的情况下，采用加速折旧法对企业更为有利。因为加速折旧法可使固定资产成本在使用期限内加快得到补偿，企业前期利润少，纳税少；后期利润多，纳税较多，从而起到延期纳税的作用。
四、固定资产折旧中应注意的问题及建议
(一)固定资产折旧应注意的问题
固定资产折旧是一项基本的财会制度，合理的确定企业的固定资产折旧方法对于正确反映企业的经营状况和财务状况有着十分重要的作用。在实际计提固定资产折旧时，应注意以下问题：
1、已达到预定可使用状态的固定资产，在年度内办理竣工决算手续的，应按实际成本调整原暂估价值，并调整已计提折旧额，作为当月的成本费用处理。
2、如果在年度内尚未办理竣工决算手续的，应按估计价值暂估入账，并计提折旧。待办理竣工决算后，再按实际成本调整原暂估价值，调整原来已计提折旧额，同时调整年初留存收益各项目。
3、企业因更新改造等原因而调整固定资产的，应根据调整后的价值，预计尚可使用年限和净残值，按企业所选择的折旧方法计提折旧。
4、接受捐赠的固定资产和盘盈的固定资产，其入账价值中应扣除估计的折旧金额。
按照现行的会计制度规定，企业在计提当月折旧时，应按月初应计提折旧的固定资产原值为根据。对于按月初应计提折旧的固定资产可分为以下两种情况：对于当月增加的固定资产，当月不计提的折旧，即本月增加的固定资产本月不增计折旧，从下月开始计提折旧；当月减少的固定资产，当月照提折旧，即本月减少的固定资产本月不减少计提折旧，从下月停止计提折旧。企业在计提折旧时一定要注意到以上两种情况，否则提取的固定资产折旧是错误的，对企业会造成重大的影响。另外，在计提固定资产折旧时，无论采用何种折旧方法，也无论折旧年限的长短，企业固定资产折旧的4种方法的折旧金额是一样的.同时固定资产到期报废时，其固定资产应计提折旧总额一定等于固定资产的累计已计提折旧额。
（二）不同企业使用固定资产折旧方法的建议
固定资产的各组成部分具有不同使用寿命或者以不同方式为企业提供经济利益，适用不同折旧率或折旧方法的，应当分别将各组成部分确认为各单项固定资产计提折旧。
企业至少应当于每年年度终了，对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。使用寿命预计数与原先估计数有差异的，应当调整固定资产使用寿命；预计净残值预计数与原先估计数有差异的，应当调整预计净残值；与固定资产有关的经济利益预期实现方式有重大改变的，应当改变固定资产折旧方法。固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的改变应当作为会计估计变更处理。
1、盈利企业对折旧方法的选择
在盈利企业选择最低的折旧年限，有利于加速固定资产成本的回收，使后期计入成本的折旧费用前移，前期的会计利润就相应的后移，相当于从国家取得了一笔无息贷款，从而相对的降低了纳税人的所得税负担。
2、亏损企业对折旧方法的选择
在亏损企业，确定最佳的折旧年限必须充分考虑企业亏损的税前弥补规定，如果某一纳税年度亏损额不能在今后的纳税年度中得到税前弥补或不能全部得到税前弥补，则该纳税年度折旧费用的抵税效应不能发挥或不能完全发挥作用。在这种情况下，纳税人只有通过选择合理的折旧年限使因亏损前弥补不足对折旧费用抵税效应的抵消作用减到最低程度，才能充分发挥折旧费用的抵消效应，从而降低所得税。
3、财务状况不是很好的企业
比如刚成立的企业或正处于经营困难时期的企业或正处于发展期的企业，正面临着缺乏资金的局面。这类型的企业想要走出困境，往往需要从外部吸收大量的资金。在这种情况下企业必须使自己的财务报表对外界资金有一定的吸引力，那么采用加速折旧法会导致前期较高的折旧费用和较低的净利润，这显然是不可取的。
但值得注意的是，固定资产采用什么方法计提折旧，往往不是由企业自行确定的。《企业所得税税前扣除办法》第二十六条规定，对促进科技进步、环境保护和国家鼓励投资的关键设备，以及常年处于震动、超强度使用或受酸、碱等强烈腐蚀状态的机器设备，确需缩短折旧年限或采取加速折旧方法的，由纳税人提出申请，经当地主管税务机关审核后，逐级报国家税务总局批准。并在第二十七条中明确指出，纳税人可扣除的固定资产折旧的计算，采取直线折旧法。可见，企业要选择加速折旧法进行固定资产折旧的可能性是极小的。
固定资产随着时间的推移和使用过程中的磨损，价值逐渐的降低，通过计提折旧的形式使得它的价值得到了补偿的，计提的折旧计入企业的成本、费用，是成本费用的重要组成部分，如何合理、正确地进行固定资产折旧的核算，关系到企业经营成果的真实性和合理性，因此，固定资产折旧问题是固定资产管理的重要问题。
目前我国的企业在实际工作中固定资产核算方面还存在一些问题。例如，企业随意变更固定资产折旧方法和年限，企业未按规定选用折旧方法，固定资产的预计净残值不合理等，这样会影响企业财务成果的真实性和合理性，影响了经营成果的准确性。
针对上述出现的一系列的情况，应该采取一系列的措施。财务人员应该加强专业知识的学习和思想道德的培养，抵制各种违规违纪行为的发生。还要熟悉固定资产的特点，结合企业的实际情况，正确的使用折旧方法，合理的进行固定资产的核算，从而为企业经营提供准确的会计信息。
参 考 文 献
1、埃尔登著：《会计理论》，立信会计图书用品社，2000。
2、王宗江著：《财务会计（第二版）》，高等教育出版社，2008年。
3、《中级会计实务》，中国财政金融出版社，2010年。
4、《会计之友》，2007年第2期。
