目 录
一、会计诚信危机全球性、社会化的背景
二、会计诚信问题的成因
三、建立以会计诚信为基础的会计职业道德体系迫在眉睫
四、结语
内 容 摘 要
会计信息失真、会计信用短缺，已成为我国经济生活中的一个突出问题。经济违法犯罪以及大量腐败现象，几乎都与财会人员、会计师事务所不自律、做假帐分不开。政府、企业管理层、会计师在利益和诚信的权衡与选择间，很容易遗失赖以生存和发展的诚信。为此，在会计诚信和会计职业道德建设的问题上，不仅需要法治，而且也需要德治，使法治与德治相辅相成、相互促进。法治是通过其权威性和强制性来规范会计成员行为，提高整个会计界的道德水平；德制是以其感召力和劝导力提高会计道德水平。
关键词：会计诚信 会计道德、建设
会计诚信危机与职业道德建设
会计信息失真、会计信用缺失，已成为我国经济生活中的一个突出问题。经济违法犯罪以及大量腐败现象，几乎都与财会人员、会计师事务所不自律、做假帐分不开。政府、企业管理层、会计师在利益和诚信的权衡与选择间，很容易遗失赖以生存和发展的诚信。会计诚信危机的出现，必然是会计职业道德所引起的，为此，就“会计诚信危机的成因，如何提高会计职业道德建设”问题，谈一谈自己的看法。
一、会计诚信危机全球性、社会化的背景
会计诚信危机是一个全球性的社会问题。所谓会计信息失真，就是企业出于种种原因，使会计信息失去了客观性，对单位经营活动的过程及其结果进行扭曲的虚假的反映，已达到其特定的不良目的。纵观国际金融界“会计诚信”也普遍存在问题。继安然事件后，2002年，在美国长途电话市场位居第二的世界通信公司爆出共计71亿美元的财务欺诈案。紧接着，许多著名公司如微软公司、施乐公司已经被迫重新呈报其财务报表。而世界五大会计师事务所之一的安达信公司竟为安然公司出示虚假审计报告并胆大妄为地销毁与安然公司破产相关的文件，最终以“妨碍司法”罪被起诉，落得倒闭的下场。另四大会计师事务所——普华永道、安永、毕马威、德勤，这几年也都因执业质量问题，或受到处罚，或陷于诉讼，或受到质疑，或失去客户。
在我国不要说琼民源、郑百文、银广夏这会计造假的典型案例，就一般层面上，我国会计信息失真也令人担忧：2001年国家审计署对16家具有上市公司年度会计报表审计资格的会计师事务所全年完成的审计业务质量进行了审计调查，共抽查了32份审计报告，并对21份审计报告所涉及的上市公司进行了审计调查，发现有14家会计师事务所出具了23份严重失实的审计报告，造成财务会计信息虚假，涉及41名注册会计师，造假金额达71.43亿元。随着我国市场经济的不断发展，会计信息的真实性越来越受到企业各级决策者和关大投资者的重视。
二、会计诚信问题的成因
（一）经济利益诱惑，相关各方难辞其咎
在当今经济环境下，政府、企业管理当局、会计人员以及注册会计师等各方都在追求自身利益的最大化，他们往往因一己之私而在会计信息的生产过程中施加种种不利的影响。
在我国在由计划经济体制向市场经济体制转型的过程中，政企不分的情况普遍存在，地方政府的业绩与当地企业的经营状况息息相关。为了争取企业上市、获得外来投资或出于某种需要，地方政府指令、参与或默许企业会计造假的事件屡见不鲜。
如果说政府仅仅是会计信息失真的参与者之一，那么企业管理当局就是导致会计信息失真的“主力军”。从实证会计理论的三大假设出发，企业管理当局出于增加个人收入、把持现有职位、减少企业纳税额、包装上市等多种原因需要，偏离允当的会计政策及程序，倾向于选择自利性的会计政策及程序，进而选择错误的会计政策及程序，得到自己理想的会计信息。这样的会计信息当然不能真实反映企业的财务状况、经营成果以及现金流量。
相对于以上两者而言，会计人员（包括财务经理）既是会计信息生产的直接经办人，又是会计信息生产过程中的“弱势群体”。他们或许会在会计造假过程中分一杯羹，但大多数情况下，他们仅仅是因为生计的需要而保持现有职位，获得既定的收入。因而从目前会计信息生产的博弈各方来看，仅仅从会计人员入手来治理会计信息失真是难以收到预期效果的。
注册会计师本应是保证会计信息真实的最后一道防线，但从目前的实践来看，他们中的一部分人在追求自身利益的过程中成了“迷途的羔羊”。市场份额、收入来源、客户审计收费、未来审计收费的预期以及审计业务与非审计业务相冲突等因素都使得注册会计师的独立性大打折扣，而目前审计市场的激烈竞争又强化了这一趋势。在注册会计师与企业管理当局的博弈过程中，占优势的往往是企业管理当局，“购买会计原则”便成了企业管理当局的家常便饭。
（二）制度安排欠妥，对相关各方难以形成有效约束
由于我国仍处在新旧体制转轨的过程中，各种制度尚未理顺，无章可循、有章不循的现象仍较普遍，这对会计信息生产形成了制度上的约束。 产权不清抑制了产权对会计信息生产过程的规范作用。企业本身是一系列契约的集合体，其基本权利（所有权、使用权、让渡权和收益索取权）实际被分割给不同的利益团体。产权的不清导致权利让渡的不足，从而相关各方可以运用自由裁量权对会计信息生产进行干预，以获得潜在的收益，从而造成会计信息失真。
众所周知，企业所有权和经营权的分离必然导致投资者与企业管理当局之间存在严重的信息不对称。信息不对称是会计造假的诱因之一，并可能带来“逆向选择”和“道德风险”。
理想的制度安排要能充分兼顾各方利益，成为博弈双方自愿执行的有约束力的规则，任何人若想通过违反制度来获得制度外的收益，那么一个完善的制度必将让他付出更大的代价。而我国会计制度的制定无论从空间还是时间来看，都缺乏一个充分博弈的过程。而且随着我国社会经济环境的变迁，新的经济情况、经济业务不断涌现，旧的会计规范亟待更新，新的会计规范尚未建立，会计制度中难免有漏洞和不完善之处。如果说公司治理是解决信息不对称问题的内部会计制度安排，那么民间审计则是解决信息不对称问题的外部制度安排。由注册会计师对公司报表进行独立审计，可以缓解管理当局和会计信息使用者之间的信息失衡问题。令人遗憾的是，我国注册会计师的聘任制度存在严重缺陷，损害了注册会计师的独立性。按相关法律法规的要求，公司聘请或解聘会计师事务所需经股东大会批准，但在目前内部人控制普遍存在的情况下，聘用与否的权力仍掌握在管理当局手中。这样，管理当局既是委托人又是被审计对象，民间审计的双向独立荡然无存。这不仅降低了一些注册会计师的职业敏锐感，而且在某种程度上淡化了其对社会公众的责任心。
（三）成本收益失衡，相关各方不惜以身试法
与普通商品一样，虚假的会计信息也存在供给与需求。对于造假者而言，只要造假的预期收益大于预期成本，造假者就有“博弈”的理由与冲动。造假的预期成本是造假被发现的概率乘以被处罚的金额，而预期收益是少缴税金、增加分红、上市或配股以及募集的资金等多种收益之和。迄今为止，监管部门主要依靠行政处罚手段来应对会计信息造假，对直接责任人追究刑事责任的少之又少，民事赔偿更是微乎其微。
与可以忽略不计的造假成本相比，造假收益可谓大得惊人。由于造假的收益明显大于成本，所以有些上市公司乐此不疲。长此以往，不但上市公司的造假之风会愈演愈烈，而且会出现“劣币驱逐良币”效应，遵守会计诚信的上市公司在市场竞争中处于劣势地位，或被造假之风同化，或被市场淘汰。
（四）诚信道德不彰，相关各方不能洁身自好
从严格意义上讲，道德属于非正式约束的制度范畴。之所以将其单列，目的在于突出其特殊性和重要性。如果说利益以及前述制度等因素为会计诚信问题形成的外在因素，那么相关各方的诚信道德缺失则是该问题形成的内在因素。从目前的实际情况来看，我国会计人员的职业道德水平仍有待提高。
道德既有传统的沿袭，又受时代变迁的影响。在我国传统文化中，“诚信”二字具有极重的分量。孔子就曾说过：“人而无信，未知其可也。”荀子认为：“养心莫善于诚。”这些圣贤哲人的论述，生动显示了诚信在中国人心目中的价值和地位。但诚信是植根于现实经济土壤的树木，受经济环境的影响极大。我国产权不清、国有股“一股独大”、政府不当干预等外在因素促成了潜在利润的形成，而道德观念的变化可以使先行者攫取这部分潜在利润，这是目前诚信道德不彰的根本原因。
资料显示，现在做假账的单位实在很多，有的还很“专业”，单位负责人大胆决策做假账，中介机构帮助策划做假账，会计人员具体做假账，地方政府官员默许保护做假账，做假账已大有法不责众之势。舆论一般也不谴责做假账的行为，有的地方政府反而认为为了搞活国有企业、提高经济效益，搞一些“包装”也无可厚非。
三、建立以会计诚信为基础的会计职业道德体系迫在眉睫
加强会计职业道德建设，是贯彻依法治国与以德治国相结合的重要体现，是创建和谐经济社会以及解决会计诚信危机的必要手段。
（一）、会计诚信是经济发展的必然要求
我们对于如何建立市场制度的认识很有限，大多是书本知识，经过近20年的实践，使我们懂得了建立市场制度最根本的是两条：一是“产权明确”，产权不明确就无法交换，资源优化配置就无法实现；二是“交换必须平等、自愿、没有欺骗”，如果不自愿、不平等、不诚信，市场就会提供错误的信号，资源优化配置也无法实现。如果不能实现资源的优化配置，我们搞市场制度的目的就没有实现，市场制度的优越性也就没有了。因此，不搞欺骗，讲求诚信，是建立市场制度的基础条件之一。 1、诚信既是道德资源，又是经济资源 市场经济条件下，诚信既是道德资源，又是经济资源，诚信在保障交易正常进行中具有重要作用。进入市场经济以后，社会分工的细化和交换方式的发展，人们很难再游移于社会经济之外，而具有了更为明显的社会性和现实性。诚信也被赋予了更多的物质内容，从道德追求进入到物质生活领域。这种诚信理念推动了经济发展和社会进步。如果传统文化的诚信强调“克己复礼”，那么现代诚信则强调“互利”和“双赢”。因此，诚信在伦理学家看是道德资源，在经济学家看则是经济资源，是市场经济正常运行的基础。在经济活动中，若道德缺失，信用遭破坏，就会导致市场秩序混乱，交易链条中断。在商品生产和交换的环节上，生产、运输、赊购、赊销等都存在委托代理关系。任何一个环节出错，都使交易链条中断。如作为市场经济核心的银行，信用就是其发展的基础。离开信用，股票、债券及其他金融衍生工具也都无法发展。而且市场经济越发展，诚信的作用越重要。 2、诚信是企业取胜的法宝 纵观中外的成功企业，都把诚信作为追求和必备的品质之一，无一不是以诚信为本而发展壮大的。如被誉为“腌菜之王”的海因茨，他成功的哲学就是“忍耐加诚实”。在1875年全美国经济大萧条的情况下，为了守信，他赔本收购，后来连自己的企业也破产了，但他坚信“一个诚实的人不会在商场上倒下”，仍在四处借债履行合约。后来他成为商场巨人，他的腌黄瓜、番茄酱全球闻名。他的成功是经营理念的成功，也是品质的成功。 3、诚信既是财富，又是财源，还是财力 “立信，乃会计之本。没有信用，也就没有会计。”诚信在会计行业尤为重要，正像中国现代会计先父潘序伦先生指出的那样，“立信，乃会计之本；没有信用，也就没有会计”，把信用作为会计工作的生命线，诚信不仅是一种责任，更与重大利益相关。守信者得到利益，失信者必将付出成本。对会计行业而言，诚信既是财富，又是财源，诚信还是财力。诚信是财富，是指它有助于会计业务的开拓，市场的占有；诚信是财源，是指它不仅可以使客户增多，扩大实力，而且可以使同行合作者增多，在合作中取得利润；诚信是财力，是指诚信品牌是一种极大的无形资产。诚信一旦缺失，就意味着失去了走向市场化与国际化的通行证。
（二）会计职业道德建设的目标和内容
1、健全会计相关法律法规，创造良好的职业平台。
健全会计法律、法规应当坚持目的明确、要求具体，便于操作，以利执行。现行《会计法》、《注册会计师法》对提供虚假财务信息的行为提出了处罚要求，但缺乏具体的规定，会计准则和会计制度也存在一定漏洞。所以，财政部和其他有关部门都在进行会计法律、法规的健全完善工作。中国注册会计师协会为了更好地贯彻《注册会计师职业道德基本准则》，颁发了《中国注册会计师职业道德规范指导意见》，其中规定：“注册会计师应当遵守职业道德准则，履行相应的社会责任，维护社会公众利益。”它明确了职业道德规范制定的目的性，是一个很大的进步。此外，它还对独立性、专业胜任能力、保密、收费与佣金、与执行鉴证业务不相容的工作等提出了更加具体的要求，提高了注册会计师职业道德规范的可操作性。
2、加强职业道德教育，提高诚信意识和道德水平。
重塑会计诚信、规范会计行为不仅要靠法律制度作保证，还要靠职业道德来实现。会计法律制度建设与会计职业道德建设两者缺一不可、相辅相成。会计职业道德是会计法律规范的基础和重要补充，它在制度无法弥补缺陷时起到修正作用，是会计法治的人文基础；会计法律规范对会计职业道德建设具有制度保障作用，是维护会计职业道德的重要手段。可见，会计职业道德与会计法律制度具有互补性，我们不能完全依赖会计法律规范的强制功能而排斥会计职业道德的教化功能。经济伦理学认为，经济交往必须由一种道德框架作为基础，现代市场经济运作的基本道德框架就是诚信。会计诚信表达了会计对社会的一种基本承诺，即客观公正、不偏不倚地把现实经济活动反映出来，并忠实地为会计信息使用者提供服务。诚信是市场经济的基石，也是会计执业机构和会计人员安身立命之本，一旦缺失，会计信息的真实性、可靠性、公允性将无从谈起，这会给社会带来灾难性后果，因此加强会计诚信建设已迫在眉睫。
（三）完善会计职业道德建设的路径
1、强化职业道德和诚信教育，提高会计人员综合素质，提高行业信誉
强化职业道德教育，要坚持以诚信为立身之本，“独立、客观、公正”为从业之道，遵循准则，不做假账。要提高会计人员综合素质，会计人员应在熟知业务的同时，大力提高计算机、外语等方面的技能，要不断学习国际会计、国际金融以及ＷＴＯ相关法律方面的知识，要了解国际会计公司、跨国集团公司的经营现状等。另外，在通过各种手段提高会计人员的素质时，也要提高会计执业的准入水平，例如对学历、职业资格的要求等。我们要在财会界普遍开展诚信教育，营造出“信则共赢，不信则皆亡”的良好氛围。
2、增强风险意识，提高违规成本
会计服务本身是一项主观活动，现实经济生活中太多的不确定性使会计和审计人员在执业中必然存在较大的风险，只有不断提高职业判断能力，增加风险意识，才能有效地防范和化解风险，避免诉讼的发生，增强竞争力。执业风险意识的提高，一方面要强化道德威慑的作用，提高做假者的“败德成本”；另一方面，要强化法律责任意识，提高会计造假人员的违规成本，加大过失、舞弊的惩戒力度。
3、加强行业自律，净化执业环境
良好的执业环境是注册会计师赖以生存的土壤。但有些恶性案例告诉我们，甚至有些政府部门为争“政绩”而怂恿做假。其次是公司治理结构的不合理。很多公司的总经理本身就是董事长，经营管理者由被审计人变成了审计委托人，决定着审计机构的聘用、收费等。在这种审计关系格局下，事务所就有可能因迁就上市公司而做假。所以，净化执业环境需要从两个方面做起，一方面要加强行业自律，通过相应的制度安排使注册会计师力求做到独立、客观、公正；另一方面有待于公司治理结构的不断完善
4、加强会计职业道德管理，建立诚信档案
会计信用体系，应包括：以《注册会计师法》和《会计法》为指导，以独立审计准则和企业会计准则为核心的法律、法规体系；以中华传统美德为基础，以会计职业道德为中心的职业道德教育体系；以内部行业自律和外部监管相结合的监管体系；以检查指导和档案管理相结合的职业道德管理体系。为了保证会计职业道德准则的实施，应当设立专职机构或人员对执业机构和执业人员履行职业道德准则情况进行检查，把优秀的和不良的都记入诚信档案，作为奖优罚劣的依据，提高会计职业履行职业道德准则的自觉性，保证做好各项工作
四、结语
进入21世纪以来，会计诚信问题已成为国际和国内社会经济的热点。由于社会经济的日益复杂，使会计信息失真越来越严重，降低了社会公众对会计信息的可信度，产生了会计诚信危机，直接影响了社会经济的健康发展。只有建立了以会计诚信为基础的会计道德体系，才能保证当今社会的经济飞速、健康发展。
参 考 文 献
1、《论注册会计师行业的“信用成本”》 作者：吕先锫 胡文婷，发表在《财务与会计》2006年12期。
2、《会计法》、《注册会计师职业道德基本准则》、《专业技术人员素质读本》、《中国注册会计师职业道德规范指导意见》等相关章节。、
3、韩伟模，郝景昭 会计职业道德的失范与重塑[J] 会计研究，2002，（5）。
4、田昆儒，苏亮 关于我国会计职业道德建设的思考[J] 财务与会计导刊，2002，（9
5、陈新权 诚信何以为本[J] 新华文摘，2002，（6）。
6、朱镕基 第十六届世界注册会计师大会开幕式上的演讲[N] 经济日报，2002-11-20 3版。
