目 录
一、基本概念................................................第三页
二、所得税会计的基本处理方法................................第三页
（一）应付税款法............................................第三页
（二）纳税影响会计法........................................第四页
三、所得税会计与财务会计的差异分析..........................第六页
（一）总体差异分析..........................................第六页
1、服务对象不同.............................................第六页
2、会计核算基础不同.........................................第六页
3、原则运用的不同...........................................第六页
（二）计税差异分析..........................................第六页
1、永久性差异...............................................第七页
2、暂时性差异...............................................第七页
（三）资产计量的差异分析....................................第七页
1、固定资产.................................................第七页
2、无形资产.................................................第八页
3、以公允价值计量的金融资产.................................第八页
4、其他资产.................................................第八页
四、完善所得税会计的措施....................................第九页
（一）完善所得税法并建立与之配套的相关经济法规..............第九页
（二）建立统一规范的所得税核算程序..........................第十页
内 容 摘 要
所得税会计是研究财务会计和税收征收之间如何进行最佳最合理结合的问题的。所得税会计的基本处理方法分为应付税款法和纳税影响会计法，两种所得税会计处理方法都不影响本期应交所得税的计算和上缴。在实务中企业可以选定其中一种方法，并保持相对稳定。
而所得税会计与财务会计是具有一定差异的。包括总体差异、计税差异、资产计量差异等。完善所得税法建立与之配套的相关经济法规并建立统一规范的所得税核算程序能更好的帮助我们掌握、运用所得税会计。
关键词:所得税会计 差异分析 措施
所得税会计问题研究
所得税会计是一门以所得税法令法规为准绳、会计技术为工具，平时负责归集企业各项交易活动的合法凭证，并加以记录、整理、分类、汇总，进而在年度终了加以结算、编报、完纳企业所得税的专门会计。在西方国家，所得税会计早已成为一门独立于企业财务会计之外的专门会计。财务会计和税收征收分别遵循不同的原则，服务于不同的目的。所得税会计就是研究这两者之间如何进行最佳最合理结合的问题的。
基本概念
所得税会计作为一门独立的会计学科必然涉及一些专门术语。收益概念在所得税会计研究中是非常重要的，因为由此派生出的会计收益与应税收益概念是所得税研究的出发点。同时又据此衍生出所得税会计的归属性概念：所得税费用与应纳所得税。1、会计收益与应税收益。会计收益，也称账面收益、报告收益，是根据财务会计准则的规定，通过财务会计准则，尽可能精确地计量企业的经营成果，以利于实现财务会计对外报告的目标。应税收益，也称计税利润、纳税所得，是根据国家税法及其实施细则的规定计算确认的收益，也是企业申报纳税和政府税收机关核定应税额的依据。应税收益的确认受税法约束，并因政府修订税法而变化。2、所得税费用与应纳所得税。所得税费用是根据权责发生制原则确认的，与当期收入相配比的所得税金额。它是根据财务会计准则计算的，企业当期所创造的收益所应负担的所得税费用。应纳所得税是根据税法规定，按照适用税率和规定的税基
所得税会计的基本处理方法
应付税款法
在应付税款法下，本期所得税费用等于本期应交所得税，假设不欠税， 则所得税费用就是交纳的所得税，即现金支出多少，费用就是多少，这是收付实现制。采用应付税款法，关键是计算应交的所得税，应交的所得税计算出来了，所得税的费用也就确定了。应付税款法既可用来处理永久性差异，也可用来处理时间性差异。 应付税款法要求所得税费用按税法计算，所得税费用等于本期应交税款。 因为所得税是因本期收益而发生的法定费用，与以后各个期间的收益无关， 按权责发生制原则，理应由本期收益负担。同时，此种方法按应税利润计算所得税费用，使本期所得税费用的发生额与本期应交税款相同，计算方法简 单，易于掌握，而递延税款法按会计利润计算本期所得税费用，则纳税影响 额要递延到以后期间，由于未来收益的不确定性，使其处理并不稳健。当然， 应付税款法也存在一定缺陷，在税法和会计制度的规定存在较大差异的情况 下，如存在大额超过税法规定的工资费用、业务招待费等等，则会导致其计 算出的所得税费用与按会计制度计算的所得税费用存在较大差额。
纳税影响会计法
纳税影响法认为，会计利润和应税利润之间的差异可分解为永久性差异 和时间性差异（或暂时性差异） 。永久性差异是由于会计制度与税法对收益、 费用或损失的确认标准不同而形成的，这种差异不会随着时间流逝而变化， 也不会在以后期间转回。所以，在核算中只能在本期确认永久性差异。时间 性差异（或暂时性差异）是由于会计制度和税法对收入、费用归属期间的规 定不同而形成的，随着时间的流逝，时间性差异（或暂时性差异）会转回， 其对纳税的影响额也会随之消除。所以，所得税费用可以采用跨期摊提的方 法，把税法对本期所得税费用和税后利润的影响降低到最低程度。在计算所 得税费用时，不必调整时间性差异（或暂时性差异） ，只需在会计利润基础上 调整永久性差异，再乘所得税税率即可。所得税费用与应交所得税额的差额 就是时间性差异（或暂时性差异）的纳税影响额，记入“递延税款”账户， 如果本期所得税费用大于应付税款， “递延税款”账户表示预提所得税，即递 延所得税负债；反之，记入“递延税款”账户的是待摊所得税，即递延所得 税资产。 “递延税款”账户的纳税影响额随着时间性差异（或暂时性差异）的 转回而逐步转销。如果在此期间没有新的时间性差异（或暂时性差异）发生， “递延税款”账户最后余额为零。
由此看来， “递延税款”账户从结构和用途 上看属于跨期摊提账户，其目的是为了使所得税费用的核算符合权责发生制 和配比原则，采用待摊或预提的方法，把时间性（或暂时性差异）的纳税影 响额作时间性调整。 所得税是一种特殊费用，与一般费用的不同在于，递延税款的确认和摊 销，与时间性差异（或暂时性差异）的发生和转回数额、时间及税率有关。 时间性差异（或暂时性差异）发生的时间、金额与转回的时间、金额不一定 相等，适用的税率也可能发生变更，所以，在时间性差异（或暂时性差异） 发生和转回的时间内， “递延税款”账户的借方和贷方发生额不一定呈对称分 布。纳税影响法的两种具体方法——递延法和债务法，都主张在时间性差异 （或暂时性差异）形成的期间确认其纳税影响额，当时间性差异（或暂时性 差异）转回时，转销相应的纳税影响额。其主要区别在于对税率变动的反应 不同。递延法对时间性差异（或暂时性差异）的纳税影响额的确认，按照当 期税率计算，在时间性差异（或暂时性差异）转回时，仍按原来发生时的税 率循序转销纳税影响额。递延法强调权责发生制和配比原则，重视本期损益 计量的客观性。但是，这种处理方法在时间性差异（或暂时性差异）转回且税率发生变动之后的各期，损益表中计算所得税的实际税率，既不同于时间 性差异（或暂时性差异）形成期间的历史税率，也不同于当期的法定税率。 而且， “递延税款”账户余额只有在未来税率不变的情况下，才表示预付所得 税或应付所得税。在未来税率变动时，则不能表示预付所得税或应付所得税， 只能以“所得税借项”或“所得税贷项”列示在资产负债表中，这对于资产 负债表信息的正确使用是不利的。 债务法对时间性差异（或暂时性差异）的纳税影响额的确认，按照其转 回时的税率计算，则可以克服递延法的缺点。债务法要求在时间性差异（或 暂时性差异）发生期间确认纳税影响额时，如果明确地知晓当期或以后期间 的新税率，应按时间性差异（或暂时性差异）乘新税率计算纳税影响额，记 入“递延税款”账户。如果不知道新税率，则按当期法定税率计算纳税影响 额，在以后税率变动时，既要按新税率计算当期纳税影响额，还要按新税率 调整原来已确认的时间性差异（或暂时性差异）的纳税影响额。在时间性差 异（或暂时性差异）转回时，按当期法定税率计算纳税影响额的转销额。在 债务法下，只有在官方公布的税率将在下一期间生效或税率变动且须对以前 确认的递延税款进行调整时，损益表中的实际税率与当期法定税率才不一致。 这种处理方法赋予“递延税款”账户余额以资产或负债的意义，使资产负债 表中的信息更具有相关性。
虽然损益表中的所得税费用有失权责发生制原则和配比原则，但债务法毕竟比递延法有所改进。 两种所得税会计处理方法都不影响本期应交所得税的计算和上缴，即对国家所得税收入没有影响。所得税作为一种费用，应按费用会计的原则和方法来进行会计处理，为报表使用者提供最相关的信息。应付税款法和纳税影 响法就是用费用会计的基本原则来处理所得税的财务会计处理方法。在实务中企业可以选定其中一种方法，并保持相对稳定。由于纳税影响法的两种方法——递延法和债务法都将时间性差异（或暂时性差异）产生的纳税影响额递延到以后期间，当“递延税款”的余额在借方时，表示待摊所得税费用； 在以后期间发生亏损时，待摊所得税费用难以转回。这一方面夸大了损益表 中的税后利润，另一方面虚报了资产负债表中的资产，不符合稳健性原则。所以，会计制度规定，只有在确信未来所得税利益能够实现时，才可以使用 纳税影响法，否则，应改为应付税款法。
递延法和负债法在税率不变时，所得税会计处理过程和结果完全相同。但在税率变动的情况下，递延法和债务 法的会计处理结果截然不同。递延法以损益表为导向，无视时间性差异（或暂时性差异）转回时税率调整对纳税的影响，使“递延税款”账户期末余额 不能确切地表示未来税款的抵减权力和应付义务。
所得税会计与财务会计的差异分析
（一）总体差异分析
1、服务对象不同。财务会计主要为企业的管理者、投资人、股东和其他利益相关的人（债权人、政府机构等）提供可靠、有用的各种信息，便于他们做出有效的决策。而所得税会计是以保证国家税收为目的，为国家税务局和纳税企业提供决策所需要的有用的信息，实现调节经济和公平税负。
2、 会计核算基础不同。财务会计以权责发生制为核算基础，税务会计虽然也是以权责发生制为主，但是税务会计中的权责发生制在特定情况下要以收付实现制来修正，以保证应纳税所得额计算更加科学合理。
3、 原则运用的不同。一是历史成本原则。财务会计在强调历史成本原则的前提下，如果可以做到准确而可靠的计量，也可以运用重置成本、可变现净值、现值、公允价值进行计量。所得税会计采用历史成本可以避免会计核算过程出现的大量纳税调整事项。二是谨慎性原则。财务会计坚持谨慎性原则要求既不高估资产或收益，也不低估负债或费用。税务会计则完全否定谨慎性原则，更加强调实际发生原则。
计税差异分析
会计制度和税法两者的目标不同，对收益、费用、资产、负债等的确认时间和范围也不同，从而导致按会计制度计算的“税前会计”和按税法计算的“应税收益”之间产生差异。通常将这种差异称为“计税差异”。美国“财务会计准则公告”中引入全新概念——暂时性差异，它包括时间性差异和由于计量方式不同而产生的差异。
1、永久性差异
我国强调的是“计算口径”，侧重核算。因此，由于企业一定期间的税前会计利润与纳税所得之间计算的口径不同所产生的差异称为“永久性差异”。
2、暂时性差异
暂时性差异的跨期摊配是所得税会计的核心问题，因此必须对暂时性差异加以界定。第一类，时间性差异，指税法与会计制度在确认收益、费用或损失时的时间不同而产生的税前会计利润与应税所得额的差异。（1）先在财务报表上确认，后列入应税收益的收入或利得。（2）先列入应税收益，后在报表上确认的收入或利得。（3）先在报表上确认，后列入应税收益的费用或损失。（4）先列入应税收益，后在报表上确认的费用或损失。第二类，确认计量方式不同造成的差异。（1）因税收减免造成可折旧资产税基减少。（2）用递延法进行会计处理的投资减免税。（3）当报告货币就是功能货币时国外业务的影响。（4）通涨指数导致资产税基增加。（5）按购买法核算的企业合并。
（三）资产计量的差异分析
我国所得税会计采用资产负债表债务法，要求企业从资产负债表出发，通过比较资产负债表上列示的资产、负债按照会计准则规定确定的账面价值与按照税法规定的计税基础，对于两者之间的差异分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产，并在此基础上确定每一会计期间利润表中的所得税费用。
资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额，即某一项资产在未来期间计税时按照税法规定可以税前扣除的金额。
1、固定资产
固定资产初始确认时，其取得时账面价值一般等于计税基础。但后续计量时存在以下两点差异。
（1）折旧方法、折旧年限的差异。会计准则规定，企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式合理选择折旧方法，有年限平均法、双倍余额递减法、年数总和法等。税法中除某些按照规定可以加速折旧的情况外，基本上可以税前扣除的是按照年限平均法计提的折旧；另外，税法还就每一类固定资产的最低折旧年限作出了规定。
（2）因计提固定资产减值准备产生的差异账面价值=实际成本一会计累计折旧一固定资产减值准备计税基础=实际成本一税法累计折旧
2、无形资产
无形资产的差异主要产生于内部研究开发形成的无形资产以及使用寿命不确定的无形资产。
（1）对于内部研究开发形成的无形资产，企业会计准则规定有关研究开发支出区分两个阶段，研究阶段的支出应当费用化计入当期损益，而开发夹断符合资本化条件以后发生的支出应当资本化作为无形资产的成本：税法规定，企业作为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50％加计扣除：形成无形资产的，按照无形资产成本的150％摊销。
（2）后续计量产生的差异账面价值=实际成本-会计累计摊销-无形资产减值准备对于使用寿命不确定的无形资产，账面价值=实际成本-无形资产减值准备计税基础=实际成本-税法累计摊销
3、以公允价值计量的金融资产
（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。对财务会计而言，期末按公允价值计量，公允价值变动计入当期损益。而所得税会计则以成本计量。
（2）可供出售金融资产。财务会计上，期末按公允价值计量，公允价值变动计入所有者权益（资本公积一其他资本公积）。所得税会计以成本计量。
4、其他资产
（1）投资性房地产。按成本模式计量的投资性房地产，其账面价值与计税基础的确定与固定资产、无形资产相同：按公允价值模式进行后续计量的房地产，其计税基础的确定类似于固定资产或无形资产计税基础的确定。
（2）其他计提了资产减值准备的各项资产。有关资产计提了减值准备后，其账面价值会随之下降，而税法规定资产在发生实质性损失之前，不允许税前扣除，即计税基础不会因减值准备的提取而变化，造成在计提资产减值准备以后，资产的账面价值与计税基础之间的差异。
四、完善所得税会计的措施
（一）完善所得税法并建立与之配套的相关经济法规 在我国，对于所得税会计的研究虽然正逐渐加深，但是总体来说还显得 不够，研究范围也仅限于业务的会计处理，所得税的处理重视不够。应该加 大所得税会计的宣传力度，通过研讨会、报刊杂志等多种途径广泛开展所得 税会计学术活动，进一步研讨与国际会计惯例基本协调且具有中国特色的所 得税会计发展思路。鼓励会计部门、税务部门等共同探讨所得税会计的发展 方向，使其符合国情，易于操作。 建立企业所得税会计必须有严密的法律规范。这种规范，应解决三个主 要问题：一是确立企业所得税会计的法律地位，也就是把企业实行所得税会 计作为一项计税义务加以规定；二是规定计税所得额的税基，按保护所得税税基的原则界定成本费用列支范围、税前扣除项目，以及所得税会计核算应 税所得的程序和模式；三是明确不按税法规定进行所得税会计核算所产生的 后果的法律责任。有了这些规范，企业所得税会计制度才能得以确立，其工 作内容和工作程序才能据以建立。 根据财务制度规定，企业被没收的财务、支付的各种滞纳金、罚款、违 约金、赔偿金，赞助、捐赠支出，法律规定以外的各种付费等等，均不能列 为成本费用，而会计制度规定，上述各项支出均可在有关损益科目中列支， 税法也规定了它们的扣除标准。即使企业严格按会计制度核算，将上述支出 列入相关损益科目，尽管未违反税法，却很难说未违反财务制度。若有关审 计部门因此而认为企业违反财务制度，按违反财政法规论处罚款五倍，企业 实难接受。财务规范与会计规范之间亟需进一步理顺。鉴于企业所得税暂行 条例较为完善，企业所得税会计已建立，单行的财务法规有必要取消。这样 既可减少国家有关法规之间的矛盾也有利于改变会计对财务的从属地位和与 国际会计惯例接轨。 会计改革需要有一定的超前性，但因此也带来了一些问题，如，根据院 1986 年颁发的《关于违反财政法规处罚的暂行规定》及其实施细则规定，企 业多列成本费用、挪用生产性资金用于非生产性支出等，均属违反财政法规 行为，都要处五倍以下罚款。而现行所得税会计规定，企业的会计利润与纳 税利润可以不一致，企业的成本费用据实列支，至于国家为保证水源，可依 据企业所得税暂行条例规定，将企业会计利润调整为纳税利润即可。挤占挪 用资金问题也与现行资金管理制度“企业资金可以统筹安排使用”的规定不 符，实际工作中，企业感到无可适从，有关审计部门也无可奈何。建议国家 有关部门对于会计改革不适应的经济法规进行一次认真清理，过时的、不适 应的应尽快修改完善，一时无法修改完善的，也应明确处理办法，以减少经 济法规之间的矛盾，增强统一性，避免执法中的随意性，切实维护企业合法 权益。
（二） 建立统一规范的所得税核算程序 企业所得税会计应当自成独立的体系，这样才能最终解决对企业财务会 计核算的依赖，强化所得税征管。而按我国目前的企业会计核算水平，还不 具备这样的条件。在一定时期内，还必须采取过渡的形式，即既建立起企业 所得税会计制度，又不完全割断与企业财务会计的联系。具体可以概括为： 以企业财务会计核算为基础，以核算财务会计所得和计税所得差异为依托， 实行“财务所得额 差异额=计税所得额”的计算公式核算，产生独立的法定 的所得税会计报表。这一所得税核算模式的关键，是确定企业会计所得与计 税所得的差异，即在一个会计年度按照财务会计核算应予反映成本支出，但按照税法规定进行所得税会计核算又应计为计税所得的部分。为了及时准确 的反映这部分差异，可在企业财务会计账户之外，另设反映差异额的“差异总登记薄” （或“差异总帐” ，对各项差异额从总体上作全面反映。至于永久 ） 性差异和时间性差异对企业会计核算产生的影响不同，可以再设“永久性差 异账户”和“时间性差异账户”两个明细登记账户分别进行反映。永久性差 异按该项支出发生额记入“永久性差异账户” ；时间性差异以税法规定标准与 财务会计账面实支数的差额形式存在，以这种差额记入“时间性差异账户” 。 各项差异计入账户的时间，与记入财务会计其他账户时间同步。待今后各方 面条件成熟后，建立独立的企业所得税会计。
参 考 文 献
1、财政部，《企业所得税会计处理暂行规定》，2006年
2、柴秀英，《财务会计与税收政策差异分析比较》，《内蒙古统计》，2003年
3、财政部，《企业会计准则 18 号——所得税》，《经济科学出版社》，2006年
4、王碧秀，《税务会计》，2004年5月
7、赵景华，杜萌昆整理，《2003 年全国税收理论研讨会观点综述》税务研究税8、郝东， 《所得税存在的问题的研究与解决的措施》，《北方经济》，2004年10月
9、吴革，《所得税会计处理方法的比较与思考》，《现代会计》2000年第六期
