目 录
一、注册会计师职业道德的含义和内容
二、注册会计师对我国市场经济发展的作用
（一）注册会计师是社会经济活动的监督者
（二）注册会计师是企业经营管理的评价者
（三）注册会计师是企业财务状况和经济成果的鉴证者
（四）注册会计师是投资人权益的维护者
（五）注册会计师是会计信息的稽核者
（六）注册会计师是经济发展的策划者
三、当前我国注册会计职业道德存在的主要问题
四、我国注册会计师职业道德问题产生的原因
（一）不良的外部环境是影响注册会计师公正执业的重要因素之一
（二）会计师事务所内部管理体制和运行机制滞后
（三）注册会计师个人素质不高也影响了执业的客观性
五、加强我国注册会计师职业道德建设的对策
（一）大力发展我国注册会计师职业道德规范内容
（二）应为注册会计师创造一个良好的执业环境
（三）构建一套注册会计师职业道德水准的职业道德机制
内 容 摘 要
我国注册会计师的职业特征决定了注册会计师职业道德在独立审计理论与实践中的重要地位。我国市场经济越发展，作为市场经济监管员的注册会计师也就越重要。注册会计师所出具的审计报告是投资者的重要依据，如果报告本身失真，不但会给投资者造成损失，甚至还会给社会带来严重的负面后果。前些年所发生的几件造假事件，使注册会计师行业信誉受到严重损害。我国注册会计师事业的发展与建立和发展市场经济的需要相比，尚有很大差距，还存在着许多问题。市场经济既是严格的法制经济，又是严格的诚信经济。在当今经济全球化的趋势下，中国的经济面临更多的挑战和机遇，在激烈的竞争中，中国注册会计师只有着手提高自身的职业道德水平，爱岗敬业、诚实守信、廉洁自律、客观公正、坚持准则、提高技能、参与管理、强化服务、树立诚信的形象，才能在未来的经济大发展中发挥重要作用。
浅议我国注册会计师职业道德建设
一、注册会计师职业道德的含义和内容
注册会计师职业道德的含义是指注册会计师在执业过程中所应遵循的行为规范，其内容包括职业品德、职业纪律、业务能力、技术、对被审计单位的责任、对同业的责任等方面所应达到的行为标准。它包含了两层含义：第一，注册会计师的职业道德是对注册会计师职业行为的一种行为规范；第二，注册会计师职业道德的基本内容包括职业品德、职业纪律、专业胜任能力及职业责任等方面。
注册会计师的职业道德是在民间审计活动中逐渐形成的，是具有审计职业特征的道德要求。注册会计师的职业性质决定了他所负担的是对社会公众的责任，尽管注册会计师接受被审计单位的委托并向被审计单位收取费用，但他所服务的对象从本质上说是社会公众。社会公众是注册会计师的唯一委托人。因此，作为注册会计师，应以维护社会公众的经济利益为己任。在西方，注册会计师被人们戏称为“看门狗”，在我国则称之为“不吃皇粮的经济警察”、“市场经济的卫士”。注册会计师作用的重大，由此可见一斑。与其他职业相比，注册会计师职业的责任尤为重要，他们的过失可能给成千上万的人造成损失。因此，督促注册会计师更好地履行职责，遵守职业行为规范，保持职业谨慎，保证执业质量，在公众中树立良好的职业形象和信誉，赢得社会公众的尊重和信任，就显得尤为重要。为达到这个目的，应该重视注册会计师的职业道德，强化注册会计师的职业道德意识。
我国注册会计师制度是随着企业所有权与经营权相分离的产权制度的建立与发展而逐步发展起来的，在我国注册会计师制度从恢复至今有十多年的历史，在保障我国社会主义市场经济的健康、有序的发展过程中发挥了举足轻重的，目前注册会计师已成为我国社会经济一支重要的监督力量。
二、注册会计师对我国市场经济发展的作用
（一）注册会计师是社会经济活动的监督者
在我国经济飞速发展下，注册会计师的经济监管作用越发重要。在微观经济领域，会计师事务所的活动空间得以扩大，监督作用得以加强。在宏观经济领域，会计师事务所可按照政府的特定需要进行专项监督，如对财政收入是否按规定级次划分，是否依法征税进行检查，对近年来出现的非法集资案、经济诈骗案进行处理，对有关部门的预算外资金以及国家拨付的生产建设资金的使用情况进行查证核实，等等。把国家对经济的宏观调控政策和措施落到实处，使注册会计师成为活跃在我国经济舞台上的一支重要的社会监督力量。
（二）注册会计师是企业经营管理的评价者
注册会计师对企业进行独立审计，首先要对企业遵守制度情况进行符合性测试，并对企业的内部控制制度进行评价。一方面对企业的内控制度是否遵守一贯性原则发表意见；另一方面判断企业的财务报告是在所有重大方面公允地反映了企业的财务状况、经营成果和资金变动情况。从而确定抽样审计的范围、样本数量和审计重点。注册会计师在这个审计阶段，实质上是对企业依据内控制度所进行的经营活动和实施管理行为的合法性进行评价裁定，从而使企业行为得到规范，并步入良性发展的道路。
（三）注册会计师是企业财务状况和经济成果的鉴证者
注册会计师对企业进行审计，要对反映企业财务状况和经营成果的有关资料进行实质性测试和鉴定。一方面要对企业资产负债的质和量进行检查核实，从而确定企业的真正规模、实力和资信状况；另一方面，对企业收入费用的合法性、真实性进行确认，从而核准企业利润，确定其应纳税额。特别是上市公司在发行股票时，证券管理部门依据注册会计师审核鉴证的企业资产、利润、每股收益、每股净资产等财务指标，确定是否批准其发行上市。在上市运作以后，投资人依据注册会计师审核鉴证的企业经营成果，决定投资额的增减和利润的分配。
（四）注册会计师是投资人权益的维护者
注册会计师对企业依法审计作出的审计结论直接影响着股东的信心，决定着股票的价格、公司的兴衰和经营者的命运。虽然会计师事务所的收入来自被审企业，由经营者决定，但它的生存与发展主要受制于能否依法执业。面对投资人与经营者、法与利的矛盾冲突，会计中介机构往往选择客观公正地反映企业的真实情况，并根据情况出具不同意见的审计报告，做到对国家、企业和投资人负责。
（五）注册会计师是会计信息的稽核者
提供的会计信息是否真实，对国家、企业和投资人的决策至关重要。会计信息在加工过程中，受会计理论、会计方法和会计技术的限制，不可避免地渗入人们的主观假设、估计和判断，这客观地形成了会计信息失真的制度因素，也为人们主观上造假留下了空隙。因此，法律规定，企业的财务会计资料必须经注册会计师评价、审核和鉴证后，才能成为有效信息报送出去，这就在很大程度上保证了会计信息真实的可靠。
（六）注册会计师是经济发展的策划者
在宏观方面，国家的一些经济政策、改革方案、经济计划等也要请中介机构评估论证，甚至是参与制定。国际会计公司参与了不少国家财税改革方案、会计制度的制定工作，并在某种程度上起到了决定性作用。在宏观方面，会计师事务所可以超越为单个企业服务的执业界限，在同一城市、同一区域中，甚至是在跨区域的重点产业带，促进企业的联合、兼并，组建大型集团，实现资产的战略从组、资源的优化配置和经济优势的互补。在微观方面，注册会计师在对企业的财务状况、经营成果审计核实后，针对企业存在的问题，进行诊断并提出改进管理的意见。
三、当前我国注册会计职业道德存在的主要问题
在现今市场经济大环境下，就会计行业总体而言，主流是好的，《注册会计师法》日臻完善，注册会计发展也与国际接轨。但与此同时 ，会计界内一些职业道德问题和缺陷也显现出来，其典型表现有以下几种：
1、有少数注册会计人员职业道德意识淡薄，甚至败坏、沦丧，主动违法犯罪。在市场经济条件下 ，注册会计人员处于利益主体的中心，由于多元化利益的驱动，会计人员的职业行为也难免受到利益的驱动。少数素质较低的会计人员抵挡不住各种诱惑，不能坚持原则，谋取私利，贪赃枉法。
2、违背职业准则，违反实事求是、客观公正的道德规范。实事求是、客观公正是注册会计职业道德中最主要的道德规范，而现在最普遍性的问题，即大量的会计信息失真。小至中小企业贷款经营，大至上市公司公布虚假财务信息。当单位负责人授意会计提供虚假会计信息时，会计人员不能坚持实事求是、客观公正的职业道德规范。即使在外部监督、稽查时，一些会计人员善于掩盖问题，表现出高超的技术处理能力。且善于与外部监督稽查人员沟通和配合，使监督弱化以致流于形式。少数注册会计师偏离了独立执行、客观公正的职业道德标准 ，明知有假而报假 ，出具不恰当的审计报告。如影响全国的深圳银广厦会计造假丑闻就是一个典型例子，该上市公司通过伪造购销合同、伪造出口报关单、虚开增值税专用发票、伪造免税文件和伪造金融票据等手段，虚构巨额利润7.45亿元。作为对上市公司虚假财务信息做出审计的注册会计师，不但不实话实说，甚至于以假护假、参与作假，直接影响着社会经济的发展和社会经济秩序的健康运行。
3、业务知识欠缺 ，不熟悉法规，缺乏职业理想和敬业精神。不少注册会计人员缺乏基本的业务素质，工作拖拉，业务知识贫乏或老化，对会计准则、会计制度知之甚少 ，专业技术能力较差，职业胜任能力明显不够。个别私企中，还表现在工作中缺乏精益求精的精神，记账不符合规范、账簿混乱、账账不符等。
四、我国注册会计师职业道德问题产生的原因
（一）不良的外部环境是影响注册会计师公正执业的重要因素之一
一方面，目前在我国上市公司中，国有股在多数情况下处于绝对控股地位，它的持股单位一般是上一级行政主管部门，而这种持股主体是一种虚拟主体，对公司经营者的管理和约束缺乏一种内在动力，这就造成国有股股东对公司经营者的监督和约束机制虚置。另外，在我国国有企业，由于产权关系不明晰，同样存在“所有者缺位”现象。由此可见，我国公司法人治理结构失效，企业管理当局作为被审计人同时担任了审计委托人的角色，决定着注册会计师的选聘、续聘、报酬等所有事项，扭曲了审计委托人、审计人和被审计人三者之间的关系，破坏了注册会计师审计的独立性，加大了注册会计师审计失败的可能，直接降低了社会公众对注册会计师审计的信赖。如在“猴王”的上市过程中，宜昌市就曾拨划500万元给其做“效益 ”。政府干预的表现就是对企业管理层，大股东作假帐、造效益行为的纵容和对注册会计舞弊的默许甚至指使其作弊。
另一方面，没有一个健全的、严格的法律环境，不能有效地约束执业过程中的不道德行为。职业道德作为一种道德规范，它不具备强制性，只能依靠社会舆论、人们的内在信念、良心自觉和意志力量来发挥作用。尽管在客观上它必然会对注册会计师的行为有很大的约束力，但是这种约束是一种软约束，没有强制性，往往很难奏效。
（二）会计师事务所内部管理体制和运行机制滞后
滞后的会计师事务所内部管理体制和运行机制，不利于注册会计师独立、客观、公正地开展业务。我国会计师事务所最初大多是由政府有关部门或国有企业出资组建，其内管理体制和运行机制也是比照机关和国企形式建立的。在这样的管理体制下，注册会计师的审计质量是难以的到保障的。有的事务所虽已改制，或本来就是按照合伙制的发展，一些事务所内合伙人之间的争权夺利、极大地挫伤了注册会计师的工作积极性，严重影响了注册会计师执业质量的提高。另外，由于改制的不彻底，事务所内部人员结构不合理,业务水平参差不齐，存在行政人员多、业务人员不足,办事效率低下。有的事务所内部管理手段落后，重业务开拓,轻事后业务质量的监督检查，也是导致问题出现的原因之一。
（三）注册会计师个人素质不高也影响了执业的客观性
1、注册会计师的职业道德意识不强。注册会计师的职业道德意识是注册会计师在执业过程中所表现的思想、感觉和理念等，包括注册会计师的职业理解度、职业成就感和职业谨慎等。职业理解度反映注册会计师对该职业的职业标准、社会价值及与相关职业关系的理解程度；职业成就感要求注册会计师通过自身的努力、进取，以提高执为能力和水平，从而获得职业上的良好心理感觉；职业谨慎要求其在执业过程中对各有关异常情况保持应有关注并采取恰当的处理方式，以收到满意的审计效果。
2、注册会计师的职业道德技能不足。注册会计师的职业道德技能是注册会计师在执业过程中所体现出的技术能力，包括注册会计师的知识结构、实践经验、个体智商、思维方式、分析问题与解决问题的能力等。知识结构存在合理与不合理之分，实践经验有丰富与匮乏之别，个体智商有高低不同，思维方式有科学与简单之异，分析问题与解决问题的能力存在强弱之况。这些都直接影响制约着注册会计师职业判断的准确程度。
3、注册会计师的职业道德品质不高。一般意义讲，注册会计师的职业道德是注册会计师在执业过程中所应遵守的行为标准的道德规范，包括注册会计师在执业时所实际体现的职业品德、职业纪律和职业责任等。不同的注册会计师或同一个注册会计师在不同时期、不同条件和环境下，在执行业时所体现出和职业道德，存在着差异甚至产较大差异。良好的职业品德反映出注册会计师在执业时的正直、诚实、公正和客观等品质和德行；良好的职业纪律反映出注册会计师在执业时合理的行为约束；良好的职业责任反映出注册会计师在执业时恰当地处理了与社会、客户和同业的关系。只有具备良好的职业道德，才能作出恰当与准确的职业判断。
五、加强我国注册会计师职业道德建设的对策
（一）大力发展我国注册会计师职业道德规范内容
1、竖立社会利益高于一切的观念
注册会计师不仅要向客户，更要向社会公众承担审计责任，要把维护市场经济秩序、维护社会公众利益摆在第一位；不能因为担心失去某项业务或因受到外界压力而损害社会公众利益；要有揭短的勇气，在不违背原则的前提下要把自己过去的过错或失误和盘托出，以维护社会公众的利益。
2、珍惜自身名誉、坚持原则
注册会计师要十分珍惜自己市场经济卫士的职业声誉和优秀专业人士形象，自觉树立并遵守超过社会一般水平的道德水平。要恪守独立、客观、公正的原则，以应有的职业谨慎态度执行审计业务，发表审计意见。注册会计师向社会公众传递信息时，应当客观、真实、得体，不得采用强迫、欺诈、利诱或骚扰等方式招揽业务，不得为招揽客户而向推荐人支付佣佥，也不得向第三方推荐客户而从中收取佣金。
3、爱岗敬业、淡泊名利
注册会计师要充分认识注册会计师在社会政治经济生活中的重要地位和作用，要热爱自己所从事的工作，干一行爱一行钻一行；甘于寂寞，埋头苦干，一丝不苟，兢兢业业；要正确对待所得与所失，以发展的眼光，看待行业的发展、认识自己的价值。要坚持自己的选择是有眼光的、自己的价值会被别人发现的，多一点耐心，少一些浮躁，提倡先多一点积累，后得到回报。注册会计师过于看重名利，名利就会成为生活中的包袱，在成绩面前，要学会正确对待自己，也正确对待别人。
4、业务精通、追求卓越
注册会计师有热情、有干劲但没有过硬的专业技能是不能胜任工作的。注册会计师行业知识更新的速度远远高于其他行业从业人士。注册会计师应保持永不落伍，胜任本职工作，对自己的专业发展负责并不断地学习。除了学习业务，还要学习与业务有关的知识，包括政治、经济、法律、伦理、管理、外语、信息技术等等。
5、利害关系、实行回避
注册会计师在以下三种情况下，应及时向事务所报告：一是其在委托单位有经济利益或者与委托单位的负责人和主管人员、董事或委托单位的当事人有近亲关系；二是其接受委托，亲自或指导、协助委托单位的管理当局进行会计核算、编制会计报表；三是其在委托单位任职，离职后未满两年的。上述三种情况表明注册会计师与委托单位存在利害关系，事务所不应该派该注册会计师去委托单位执行审计业务。
6、尊重客户、保守秘密
注册会计师与客户的沟通，必须建立在为客户保密的基础上。注册会计师在签订业务约定书时，应当书面承诺对在执行业务过程中获知的客户信息保密。即使取得了客户的授权后，注册会计师可以披露客户的有关信息，但仍应当考虑是否了解和证实了所有相关信息、信息披露的方式和对象，以及可能承担的法律责任和后果。
7、质量第一、信誉至上
注册会计师应该坚持以质量求生存、以信誉求发展的指导方针。事务所应建立适应事务所实际情况的管理体制。
（二）应为注册会计师创造一个良好的执业环境
加大宣传，提高社会公众对注册会计师职业的了解和认识；规范会计市场的运作，努力消除影响注册会计师独立性的不良因素；建立健全有关法律、法规，实现注册会计师的法制化管理。注册会计师应保持良好的对等执业心态。随着脱钩改制的完成，我国会计师必须进入市场经济环境中生存。作为市场经济主体成员之一，注册会计师与客户之间的关系是平等的。这种平等关系决定注册会计师在执业中应当保持对等的执业心态。注册会计师面临客户的多样性，决定了应保持对等心态才能在各种环境下，均能坚持执业质量至上和给所有客户提供最好的服务的原则。强化服务意识。我国市场经济的不断发展，注册会计师的服务领域将从传统审计更多向咨询领域拓展。这要求注册会计师要更新观念，强化服务意识，更多帮助客户解决经营、财务管理中遇到的问题。在如今我国咨询市场还处于在起步阶段，注册会计师更应学会创造咨询机会和引导客户，为自身发展开辟一个新的领域。
（三）构建一套注册会计师职业道德水准的职业道德机制
建立职业道德管理的专门机构，强化其自律与监管职能，提高其权威性。进一步完善行业准入与禁入制度，严把行业入门关。制定和完善我国的注册会计师职业道德规范，尤其要在可操作性方面下功夫，并注意维护其严肃性，强化其约束效应。建立与完善注册会计师职业道德教育机制。构建我国的注册会计师职业道德评价机制。加强检查监督力度，建立健全惩戒制度，将注册会计师的职业道德建设纳入制度化、法制化的管理轨道，确保监督与制裁机制的良性运作。
在当今市场经济大环境下，制度和职业道德相辅相成、互为补充，职业道德在适当时候需要借助制度加以强化，而制度要获得有效的实施也需要职业道德的认同和支持。我国注册会计师职业道德的现状还远远不能适应发展市场经济和建立现代企业制度的要求，因此提高我国注册会计师的职业道德水平，使其适应现代化建设的需要，是我国注册会计师所面临的一项紧迫任务。当然，注册会计师应加强自身的职业道德修养，提高对职业道德的认识，加深道德情感，增强道德意志，坚定道德信念，养成良好的道德行为和道德习惯，这也是十分重要的。
参 考 文 献
1、贺丽萍，加强注册会计师审计独立性的研究，《北方经贸》，2004年。
2、冯玉琦，《我国注册会计师职业道德建设存在的问题及对策》，出版于《经济师》，2003年。
3、徐平，《加强注册会计师的职业道德建设》，出版于《辽宁经济》，2005年
4、安广实，改善我国注册会计师审计独立性的途径研究，《.财贸研究》，2003年。
5、周朝仑，论影响注册会计师审计独立性的因素及对策，《经济问题探索》，2003年。
6、谭秀欣，《加强会计职业道德建设任重道远》，出版于《经济论坛》，2004年 。
7、王宏宇，《论我国注册会计师职业道德建设途径》，出版于《商业研究》，2003年。
8、张龙平 鲁清仿，《努力开创中国注册会计师职业道德建设的新纪元》，出版于《中国注册会计师》，2009年。
