论内部审计在公司治理中的作用

摘 要

引 言

一、 公司治理与内部审计概述

二、 内部审计在公司治理中的作用

 

（一） 提供反馈信息

（二） 增强监督约束

（三） 强化风险管理

（四） 加强内部控制

（五） 增加公司价值

三、 我国内部审计的现状

（一） 不合理的内部审计设置模式

（二） 企业内部控制基础薄弱，机制不健全

（三） 一些内部审计人员缺乏职业素养

（四） 内部审计方法落后

四、 充分发挥内部审计在公司治理中作用的措施

（一） 提高内部审计的独立性和权威性

（二） 优化内部控制环境

（三） 提高内部审计人员的职业素质

（四） 采用先进的审计方法，拓展新的审计领域

内 容 摘 要

随着经济的发展，内部审计在公司治理中的作用越来越突出。内部审计是现代企业公司治理的重要组成部分，有效的公司治理必须发挥内部审计的作用。内部审计在公司治理中有何作用，如何发挥内部审计的作用逐渐成为研究的热点。本文主要探讨了内部审计在公司治理中的作用，以及限制内部审计发挥作用的不利因素，并进一步提出充分发挥内部审计作用的措施。

论内部审计在公司治理中的作用

引言

近年来国内外上市公司的财务舞弊事件的层出不穷，比如美国安然公司和世通公司的破产，导致了社会公众财富惨痛的损失，并威胁到美国经济的安全；我国的银广厦事件、中航油事件等，严重影响了社会主义市场经济秩序。这些事件使得人们对公司治理机制、会计审计规范体系进行深刻的反思，公司治理与内部审计逐渐成为关注的焦点。正确认识内部审计在公司治理中重要作用，充分发挥内部审计在公司治理中的作用，在现代企业管理中具有十分重要的意义。

一、公司治理与内部审计概述

(一)公司治理与内部审计的含义

李维安对公司治理的描述得到了业界的一致认可，他认为公司治理有狭义和广义之分，狭义的公司治理，是指所有者（主要是股东）对经营者的一种监督与制衡机制。其主要特点是通过股东大会、董事会、监事会及管理层所构成的公司治理结构的内部治理。广义的公司治理则是通过一套包括正式或非正式的内部或外部的制度或机制来协调公司与所有利益相关者（股东、债权人、供应者、雇员、政府、社区）之间的利益关系。我们这里的公司治理是狭义的含义，主要指内部治理。

关于内部审计，国际内部审计师学会（IIA）的定义最具有代表性：“内部审计是一种独立的、客观的确认和咨询活动，旨在增加价值和改善组织的运营。它通过系统的、规范的方法，评价并改善风险管理、控制和治理的过程，帮助组织实现其目标。”2003年中国内部审计协会发布的《内部审计准则》中将内部审计做了如下定义：“内部审计是指导组织内部的一种独立、客观的监督和评价活动，它通过审查和评价经营活动与内部控制的适当性、合法性和有效性来促进组织目标的实现。”可以看出，国内对内部审计的定位越来越与国际接轨，重视其对组织目标的服务功能。

(二)公司治理与内部审计的关系

从公司治理和内部审计的定义可知，公司治理是内部审计赖以生存的外部环境，而内部审计又反作用于公司治理结构。二者主要存在以下关系：

1二者产生的基础都是委托代理关系。现代企业的资本结构性质决定了所有权和经营权的分离，因而产生了委托代理关系。然而在企业的经营过程中，由于所有者和经营者的预期不尽相同和信息不对称，当所有者与经营者的利益冲突时，经营者受到利益的驱使，更倾向于采取利己行为，经营者有可能背离所有者的利益或不忠实所有者的意图而采取机会主义行为，从而发生道德风险和逆向选择等代理问题。为了缓解这些代理问题，就必须建立一套有效的监督约束机制，内部审计则是公司治理监督约束机制的一个重要组成部分。

2二者目标一致。无论国际内部审计师协会(IIA)还是中国内部审计协会在定义内部审计时，都认为内部审计的目标就是帮助实现组织目标。国际内部审计师协会(IIA)认为内部审计可以帮助一个机构实现其目标，中国内部审计协会认为内部审计是指导组织内部的一种独立、客观的监督和评价活动，它通过审查和评价经营活动与内部控制的适当性、合法性和有效性来促进组织目标的实现。公司治理的目标就是实现组织目标。内部审计的目标与公司治理相一致，都是增加公司价值和改善组织的运营，维护所有者权益。

3内部审计和公司治理相辅相成。内部审计的有效开展及其功能的发挥离不开健全的公司治理环境，公司治理是内部审计赖以生存的外部环境；同时，公司治理结构的完善也离不开内部审计，内部审计是公司治理有机组成部分，也是提高公司治理有效性的重要手段。因此，内部审计和公司治理是相辅相成，相互促进的。

二、内部审计在公司治理中的作用

根据内部审计的定义和在实际工作中情况，内部审计在公司治理中主要有以下几个作用：提供反馈信息，增强监督约束，强化风险管理，加强内部控制，增加公司价值。

（一）提供反馈信息

由于现代企业的资本结构性质决定了所有权和经营权的分离，因而产生了委托代理关系。然而在企业的经营过程中，所有者对经营者的行为和公司的经营状况并不清楚，会造成信息不对称、代理人道德风险和逆向选择等问题。而内部审计有助于为公司治理提供反馈信息，比如内部审计对公司的会计报表进行相对独立的审计，既可对管理层的会计信息编报权力进行约束，也可督促管理层充分披露会计信息，保证所有者获得真实公允的会计信息，从而有效防止经营者的舞弊行为，缓解所有者和经营者的信息不对称问题，减少代理人的逆向选择与道德风险等问题。

（二）增强监督约束

内部审计从产生以来，就被赋予“监督者”的职能，因此，监督被认为是内部审计与生俱来的作用。由于委托代理关系的存在，有效的公司治理与内部审计的监督密不可分。作为企业的投资者，最关心的是获得更大的投资回报，监督企业经营管理者的经营行为，以防范决策风险。作为企业的经营者，关注的是企业的经营成果以及如何提高机构的运作效率，尤其需要对经营管理各环节实施有效监督，以规避经营风险。而内部审计受所有者的委托，站在所有者的立场上，对企业经济活动进行独立审计监督，开展常规的财务收支审计、经济责任审计及专项审计等，对企业的财务状况和经营活动进行监督和评价，监督其真实性、正确性、合法性及有效性，是否全面履行经济责任等情况。内部审计在公司治理结构中具有较高的权威性和独立性，有效地监督了经营者对产权所有者履行其责任，维护所有者权益。

（三）强化风险管理

风险是普遍存在的，任何组织不论其规模大小、性质如何，都会面临来自内部或外部的风险。管理者不可能消除风险，管理者做的每一项决策本身都蕴含着风险。管理者能过做到的是建立有效的风险管理机制，将风险控制在一个合理的水平。企业风险是指由于企业内外环境的不确定性、生产经营活动的复杂性和企业能力的有限性而导致企业的实际收益达不到预期收益，甚至导致企业生产经营活动失败的可能性。

企业风险管理是指对企业内可能产生的各种风险进行识别、衡量、分析、评价，并适时采取及时有效的方法进行防范和控制，用最经济合理的方法来综合处理风险，以实现最大安全保障的一种科学管理方法。企业风险管理的内容主要包括企业风险识别、企业风险衡量和企业风险处理三个方面

全球范围内经营风险不断加剧，内部审计和风险管理在这种加剧过程中共同发展。风险管理日益成为组织管理的重要组成部分，新的内部审计模式——风险导向内部审计应运而生，对内部审计实务产生了持续性影响。在新的内部审计范式下，内部审计的工作重心从控制转向了风险管理。内部审计在风险管理中的作用主要表现在：第一，内部审计对组织所有经济业务进行审查、评价，因而能对组织面临的风险进行比较全面的分析、评估；第二，内部审计可以对企业风险管理的过程及其结果进行监控，及时评价企业的风险管理体系，对其存在的不足及时提出改进意见；第三，对于尚未建立风险管理流程的组织，内部审计部门可以提请管理层注意这种情况，并提出建立风险管理流程的相关建议。

（四）加强内部控制

按照COSO 报告的定义：“内部控制是由企业的董事会、管理阶层和员工共同实施的，为财务报告的可靠性、经费的使用效率和效果、相关法律法规的遵守等目标的达成而提供合理保证的过程。”内部控制的目的是确保企业经营活动的效率和效果、经济信息和财务报告的可靠性。

可以看出，内部审计是内部控制系统不可或缺的重要组成部分，同时，内部审计对内部控制的有效性进行审计。20 世纪90年代，美国注册会计师协会发布《审计鉴证准则》(SSAE) 第6 号，要求公司公布的内部控制报告由董事长、总经理、财务负责人、内部审计负责人共同签字，这一要求的主要内容在《萨班斯——奥克斯法案》(2002) 中加以确认。

内部审计是公司治理不可或缺的重要组成部分，也是监督内部控制的主要力量。比如说日常的内部审计活动可以通过测试，评价内部控制系统的健全性、有效性，有助于找出企业内部控制系统的薄弱环节，从而促进公司治理中内部控制的有效运转。内部审计也可以通过检查会计账目、会计报表等财务信息，提高经济信息和财务报告的真实性、可靠性。内部审计也可以检查企业日常情况是否遵循法律、法规。总而言之，内部审计有助于加强企业的内部控制，提高内部控制的有效性。

（五）增加公司价值

随着经济的发展，内部审计也在不断发展，内部审计目标已经从早期的“查错纠弊”提升为“增加机构价值”。从IIA对内部审计的定义可以看出增加公司价值是内部审计的主要目标。

内部审计增加公司价值的目标主要通过以下两方面实现。一方面，内部审计通过日常审计技术发现企业经营、决策方面的问题，可以预先介入，防止弊端，减少损失，当内部审计的成本小于公司减少的损失时，公司的价值就增加了。这是内部审计为公司增加的直接价值，也是显性价值。另一方面，无论内部审计是否发现问题，但由于内部审计的存在，客观上对组织内部的管理者产生无形的约束作用。公司管理者知道自己处于内部审计的监督与检查之下，不得不维持良好的控制系统和工作秩序，减少纰漏，并努力改善他们的工作绩效。这种无形的约束而产生的价值是内部审计的的隐性价值。内部审计从显性价值和隐性价值两方面大大增加了公司价值。

内部审计在公司治理中发挥了很大的作用，内部审计为公司治理提供信息反馈，一定程度上解决了信息不对称问题；内部审计增强所有者对公司的监督，维护所有者的利益；内部审计强化风险管理，降低企业风险；内部审计加强内部控制，提高了内部控制的有效性；内部审计提高经济效益，增加了公司价值。

三、我国内部审计的现状

（一）不合理的内部审计设置模式

在我国的公司治理结构中，内部审计模式主要有三种：总会计师领导下的内部审计模式，总经理领导下的内部审计模式，董事会领导下的内部审计模式。这三种审计模式下的内部审计的独立性各不相同，其作用也不尽相同。

1总会计师领导下的内部审计模式。

总会计师属于财务方面的负责人，其行为要对总经理负责，总会计师的任免也由总经理提名。这种审计模式属于层次最低的内部审计模式。其作用主要是对公司的财务信息进行审计，很少涉及财务以外公司经营的其他方面。内部审计仅作财务审计，而不开展其他方面的审计。而且这种审计模式中内部审计等同于财会机构的内部稽核岗位，审计监督就变成财务或会计监督了。这与内部审计的独立性原则不符合，同时与内部审计的第三者原则不符，特别是和审计与会计不能兼容的原则相违背。总会计师领导下的内部审计模式模糊了会计和审计工作，使得内部审计不能发挥其应有的作用。

2 总经理领导下的内部审计模式。

总经理是公司的最高经营管理人员，对董事会负责。这种审计模式下内部审计的独立性有所提高，其地位也有所提高。内部审计相对独立于财会等部门，便于内部审计对这些部门进行有效审计监督。然而，这种模式不利于内审机构对总经理的责任、业绩等进行独立的审计。内部审计由总经理领导，不能对总经理经营管理的责任履行情况进行有效的监控，特别是在内部人控制的公司中,股东的利益不能通过内部审计作用的发挥来保证。总经理领导的内部审计模式难以对总经理的经济责任进行审计，内部审计的独立性不够高，使得内部审计不能完全发挥作用。

3董事会领导下的内部审计模式。

在董事会领导下的内部审计模式下，内部审计具有较高的独立性、权威性和较高的地位。同时也使内部审计具有一定的灵活性：既便于为委托人服务，又便于与经营管理层联系；既便于对管理层进行独立的评价与监督，又便于为管理层加强管理、提高经营效益服务。许多企业在董事会内部设置审计委员会，并将其作为董事会内的一个分支机构。审计委员会是董事会与内部审计部门沟通的桥梁。审计委员会隶属于董事会，独立于管理当局，总经理及公司的全部经营管理活动都要接受内部审计部门的审计，审计结果直接向审计委员会报告，使内审具有较强的独立性和权威性。另外，这种模式也有利于保证现代企业制度下内部审计作用的发挥。

董事会领导下的内部审计模式具有较强的独立性和权威性，同时也有利于保证现代企业制度下内部审计职能的发挥。这种内部审计模式最适合现代公司治理结构。然而实际上，由于我国内部审计的基础相对薄弱，很多企业并没有内部审计部门，即使有内部审计部门的公司也有很多都采用总会计师领导下的内部审计模式或总经理领导下的内部审计模式，内部审计部门的独立性较低，难以发挥其作用。

（二）企业内部控制基础薄弱，机制不健全。

内部审计是内部控制系统不可或缺的重要组成部分，也是监督内部控制的主要力量。如果企业控制环境不理想，内部控制制度不健全，相关法律对企业会计信息的法律责任规定不完善，可操作性差，会使得内部审计难以发挥作用。内部控制环境，是影响、制约企业内部控制制度建立与执行的各种内部因素的总称，是实施内部控制的基础。控制环境决定了企业的基调，影响企业员工的控制意识。它是其他要素的基础，提供了基本规则和构架。内部控制环境主要包括治理结构、组织机构设置与权责分配、企业文化、人力资源政策、内部审计机制、反舞弊机制等内容。安然公司由于控制环境存在很多缺陷，使得内部审计很难发挥作用。安然公司的管理层，包括董事会、监事会和公司高级管理人员。他们疏于职守、虚报账目、误导投资人以及牟取私利。安然公司的14名监事会成员有7名与 安然关系特殊，要么正与安然进行交易，要么供职于安然的非盈利机构，对安然的种种劣迹睁一只眼闭一只眼。使得内部审计难以发挥作用，安然公司内部的审计人员也对公司的财务状况提出的自己看法，表示怀疑报表的真实性，却没有引起审计委员会和监事会的重视。

（三）一些内部审计人员缺乏职业素养。

“据统计，我国20 万内部审计人员80%以上为财会人员。”大多数的内审人员都是从会计、财务部门转岗到内审部门，内审专业能力薄弱，只能从事简单的对会计凭证，会计账本的检查工作，缺乏现代的企业管理知识和内部审计能力。而在法律、计算机等相关领域的知识更是捉襟见肘。而且企业的内部审计人员缺乏必要的培训，整个社会也尚未形成一套完整的对内部审计人员的职业选拔、资格认证以及日常执业的行业制度规范体系。随着我国市场经济的持续发展，企业规模不断扩大，对审计人员的要求也越来越高，不仅要有职业道德素质，还要有专业素质。《中华人民共和国审计法》规定了审计人员应当具备与其从事的审计工作相适应的专业知识和业务能力。内部审计人员要系统掌握会计知识，熟练掌握审计知识和方法，熟悉各类法律法规知识，具备一定程度的经济学理论知识，掌握计算机、英语等通用技能。而不少人只懂得一些浅显的财务会计业务知识，不了解单位的经营活动和内部控制，根本不具备必要的学识和业务能力，无法达到内部审计的要求。

（四）内部审计方法落后，审计内容局限于财务审计

传统的内部审计目标是“查错纠弊”，主要的审计方法是对财务数据进行审查，审查财务信息的真实性，合法性，然而现在内部审计目标不仅仅局限于“查错纠弊”，还有“增加公司价值”的目标。我国许多公司的内部审计技术手段和装备落后，大多数公司长期以来都是运用查帐手段进行审计，分析方法也是以财务分析为主，没有很好地运用计算机审计等先进技术。由于现代科学技术的进步，计算机在信息处理系统中得到了普遍应用，无论是会计信息还是其他各种管理信息，其处理和存贮方法都采用计算机技术。如果不采用计算机审计。则很难对企业的各种信息进行全面的审计。而且现在很多公司的内部审计目标仍然是“查错纠弊”，主要的审计方法是对财务数据进行审查，内部审计局限于财务审计领域。

必须要改进内部审计方法，拓宽内部审计领域。

四、充分发挥内部审计在公司治理中作用的措施

（一）提高内部审计的独立性和权威性

首先，应该改变内部审计的设置模式，以董事会领导下的内部审计模式为最优，内部审计的独立性最高，内部审计的作用也能比较充分的发挥。审计委员会是董事会下设置的一个专门委员会，审计委员会在董事会的授权下，代表董事会对公司管理当局、内部审计和外部审计进行监督，并对董事会负责。审计委员会大多由独立董事组成，能较好地保持了审计委员会的独立性。由于审计委员会直接代表董事会行使职权，也有利于提高其工作效率。审计委员会在维护股东的利益，完善公司治理方面起到重要的作用。在审计委员会指导下的内部审计，其独立强，能够更好地发挥内部审计的监督、评价、控制、服务的职能。只有确保内部审计的独立性，才能够提高审计质量。

（二）优化内部控制环境

企业内部控制环境的好坏直接关系到企业生产经营的效果。因此应当努力促进企业环境的改进, 为内部审计工作提供良好的外在条件。内部审计是内部控制的一个重要组成部分，内部控制环境也是内部审计工作的外部环境。内部环境的好坏影响内部审计的开展，影响内部审计作用的发挥。

要优化内部控制环境，可以采取的措施主要有：企业要从制度上明确董事会和管理层对内部控制的责任，并在年度报告中对内部控制的健全性、有效性进行评价。其次，要规范企业的信息披露制度及披露的具体内容，包括企业内部控制设计和评价依据、程序、监督及其有效性等。同时要充分发挥外部注册会计师监督评价作用，鼓励企业真实可靠地披露内部控制信息。

（三）提高内部审计人员的职业素质。

内部审计在公司治理中作用的发挥，很大程度上取决于内部审计人员的素质。我国《内部审计基本准则》规定：“内部审计人员应具备必要的学识和业务能力，并熟悉本组织的经营活动和内部控制，并不断通过后续教育来保持和提高专业胜任能力。”企业应积极给内部审计人员展开培训，学习最新的内部审计规范，方法和技术，同时内部审计人员本身也应该注重自身职业素质的提高，不仅要通晓会计、审计知识，还要熟悉税法、金融、法律、计算机和企业管理等方面的内容；不仅要提高职业胜任能力，还要加强职业道德意识，提高职业道德水平。

我国也应该逐步形成一套完整的对内部审计人员的职业选拔、资格认证以及日常执业的行业制度规范体系，培养更多的内部审计人才，真正建立起一支具备知识素养和职业道德水准的内部审计队伍，以满足审计领域日益拓展的需求。

（四）采用先进的审计方法，拓展新的审计领域。

传统的内部审计目标是“查错纠弊”，主要的审计方法是对财务数据进行审查，审查财务信息的真实性，合法性，然而现在内部审计目标不仅仅局限于“查错纠弊”，还有“增加公司价值”的目标。传统的内部审计方法已难以适应市场经济进一步发展及现代企业制度建立的这种变化，必须采用先进的审计方法。

从单一查账技术到综合检查技术，随着社会经济管理活动的发展和加强，审计逐渐超出了原有的财务会计范围，介入了业务管理活动的范畴。审计人员不仅要检查和纠正财务会计工作中的差错和舞弊，还要检查和纠正经营管理中的差错和舞弊，并要促进管理效率与管理效益的提高。审计人员仅凭查账技术已不能满足经营管理审计的需要，必须借鉴和吸收现代经营管理技术来武装自己，综合运用查账技术与管理技术，把经济活动分析方法、工程分析方法、数学分析等与原来的查账技术融合在一起形成综合检查技术，以适应审计范围扩大的需要。

从手工审计手段到电脑技术审计手段，审计操作手段正由手工向电脑操作方面发展。由于现代科学技术的进步，电子计算机在信息处理系统中得到了普遍应用，无论是会计信息还是其他各种管理信息，其处理和存贮方法都起了根本的变化。计算机审计运用审计软件来检查有关信息资料及其反映的经济活动，收集审计证据，进行分析判断，提供审计结论与决定依据。这样不仅有利于减轻审计人员的负担，提高审计效率，同时也可以减少人为的差错，提高审计的质量。

内部审计可以在有效地开展传统财务审计的基础上，向以下列领域拓展：如内部控制审计、管理审计、经济责任审计、经济效益审计、项目专项审计、风险管理审计、风险导向审计等。实现由以监督为主的角色向以评价、咨询与监督并重的角色转变，尤其应重视对风险导向型审计的发展，将风险管理原则贯穿于审计的全过程。在审计环节上，逐步实现由事后审计向事中、事前审计过渡；在审计方法上，实现静态审计与动态审计的结合；在审计方式上，由现场审计逐渐向利用计算机和信息网络技术的非现场审计为主、现场审计为辅的内部审计方式转变，从根本上提高内部审计的效率和质量。

五、结论

根据内部审计的定义和在实际工作中情况，内部审计在公司治理中主要有以下几个作用：提供反馈信息，增强监督约束，强化风险管理，加强内部控制，增加公司价值。

然而在我国由于我国内部审计的模式相对落后；企业内部控制基础薄弱，机制不健全；一些内部审计人员缺乏职业素养以及内部审计方法落后，内部审计不能完全发挥作用。要更加充分地发挥内部审计在公司治理中的作用，就要提高内部审计的独立性和权威性，优化内部控制环境，提高内部审计人员的职业素质，采用先进的审计方法，拓展新的审计领域。

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