目录
一、资产减值概述
（一）资产减值的定义
（二）资产减值会计的产生和发展
（三）资产减值会计的基本理论
（四）新准则下资产减值主要内容
1.八项资产减值准备
（1）坏账准备
（2）存货跌价准备
（3）短期投资跌价准备
（4）长期投资跌价准备
（5）委托贷款减值准备
（6）固定资产减值准备
（7）在建工程减值准备
（8）无形资产减值准备
2. 资产减值适用范围
3. 可能发生减值资产的认定
二、资产减值会计的确认与计量
（一）资产减值会计的确认
（二）资产减值会计的计量
（三）资产减值会计的披露
三、资产减值会计执行中存在的问题
(一)可能发生减值资产的认定方面
1.资产可能发生减值的迹象的规定难以把握
2.资产减值确认基础难以确定，资产组的划分界限不明确
（二）资产可收回余额的计量方面
1.公允价值难以确定
（1）公允价值主要是市场价格，但是相同的资产在不同区域的市场中会有不同的价格，即使是同一区域的市场中可能也有不同的价格。
（2）虽然说公允价值可以根据公平交易中销售协议价格确定，但是合同协议价格的公允性却很难得到保证。
（3）在很多无法得知类似交易信息的情况下，还需要用其他的方法来协助判断，如评估。
（4）在实际中，有的交易主体不考虑公允与否，干脆把公允价值作为达到某种目的的工具，这在资产减值会计实务中经常可以见到
2.处置费用的确定带有主观随意性
3.资产未来现金流量的限制难以计算
四、应对问题应实施的措施
（一）标准量化处理，增强制度的可操作性
（二）提高从业人员的预测水平，明确资产组的划分界限
（三）适当地运用公允价值，并在实践中不断完善
1.谨用公允价值
2.实践中不断摸索，实现引用公允价值的初衷
摘 要
社会经济环境的变化，使企业面临着更多的风险和不确定性，并且也对企业的资产产生了重大影响。当企业资产的可收回金额低于其账面价值时，资产减值便发生了减损，根据会计信息质量特征的要求，会计应该反映资产发生的减值损失。在会计上对资产的减值情况进行确认、计量和披露，就是资产减值会计。
社会环境的变化是资产减值会计建立和发展的客观基础，从20世纪90年代开始，国际会计准则委员会、美国等都在资产减值会计方面作了大量研究，极大的促进了资产减值会计的发展。我国的研究则明显落后于会计实务对理论的需求，本文正是结合我国国情对资产减值会计问题进行研究。
本文主要分为三个部分，第一部分首要介绍了资产减值概念；第二部分则主要对资产减值会计的确认、计量和披露做了研究；第三部分主要是我国资产减值会计发展中存在的问题进行分析。
关键词：资产减值会计，确认，计量，披露
资产减值会计问题研究
资产减值的概念
（一）资产减值的定义
资产减值是指资产的可收回金额低于账面价值。除了特别规定外：包括单项资产和资产组。资产组是指企业可以认定的最小资产组合，其产生的现金流入应当基本上独立于其他资产或者资产组产生的现金流入。
（二）资产减值会计的产生和发展
资产减值的会计思想最早产生于文艺复兴时期的意大利，在当时的商业会计实务中，人们已经采用成本与市价孰低法对存货进行计价。十九世纪，存货计价的稳健思想广泛传播到欧洲大陆，德国在其公司法中确立了成本与市价孰低的原则，标志着资产减值的会计思想得到了法律的认可，但这些还不是真正意义上的资产减值会计，只是稳健原则在会计中的应用。
进入20世纪30年代以后，人们逐渐将目光投向了存货以外的其他资产减值的会计问题，并开始从理论上对资产减值会计加以研究。1975年，美国财务会计准则委员会（FASB）发布了SFAS NO.12《某些有价证券会计》，允许企业按成本与市价孰低法计价，明确提出以永久性标准来确认短期投资减值，这种确认标准对以后的资产减值确认标准的选择有着深远的影响。
在20世纪70年代中期至80年代中期，面对70年代初美国经济衰退导致的企业经营的不确定性和风险的增加。FASB于1975年出台了SFAS NO.5《或有会计事项》准则，提出了或有损失的可能性标准，承认企业经营环境的不确定性和会计判断的特征，成为可能性标准的先行者，极大的推动了资产减值会计的发展。这一时期，资产减值规范推广到了石油天然气行业和保险行业等特殊行业的长期资产中，标志着资本化资产因环境因素导致的减值，已在特殊行业会计规范的表内予以确认。
20世纪80年代，随着经济环境的复杂多变，人们对长期资产减值的认识也逐渐深入，逐渐从特殊行业转向一般行业，各国准则制定机构开始对长期资产减值进行研究。由于缺乏相关规范，资产减值实务中出现了很多问题，严重危及了会计信息的相关性和可靠性，这些加速了长期资产减值准则的制定过程。
20世纪90年代，企业面临的经济环境更加多变。企业的生产经营活动也日益复杂，面临的风险和不确定性进一步加大，为适应决策有用观会计目标的要求，反映企业真实的财务状况和经营业绩，各国相继出台了有关长期资产的减值规范，全面推进了资产减值会计的发展。债权人贷款减值及固定资产、无形资产、商誉等长期资产减值会计准则相继出台，迅速影响着国际会计准则委员会和各国资产减值会计准则规范，使90年代成为资产减值会计全面推行的时代。资产确认减值是一种必然的趋势。资产减值会计问题在我国也逐渐引起重视。因此，有必要对资产减值的相关问题进行研究，以期完善现行资产减值会计的有关规定。
（三）资产减值会计的基本理论
资产减值会计的涵义与人们对资产性质的认识密切相关。过去会计界重视损益表而忽视资产负债表，对资产这一会计要素也仅强调起规模大小而忽略了资产的质量好坏。近年来的会计改革正逐步扭转上述现象，资产负债表和资产质量越来越受到重视，从新企业会计制度就可看出端倪，对部分资产计提减值准备是这一趋势的必然产物。
从资产这一会计要素的定义看，国际上普遍赞成将资产定义为预期的未来经济利益。这个定义与一个持续经营的企业持有资产的目的是吻合的。我国《企业会计制度》也采用这一定义，将资产定义为：“过去的交易、事项形成并由企业拥有或者控制的资源，该资源预期会给企业带来经济利益”。如果资产代表着预期的未来经济利益，那么当资产的账面价值高于该资产所带来的预期未来经济利益时，则认为该资产已经发生减值并记录资产减值损失，以反映资产的真实价值，这与资产的定义相一致。
所谓资产减值会计就是试图用价值计量资产代替成本计量资产，将资产账面金额大于价值部分确认为资产减值损失或费用。通过反映客观存在的资产减值的减少，全面而公允地反映企业资产的现时价值状况，揭示潜在风险，为会计信息使用者正确决策提供相关的信息。在会计上，为了反映资产减值的情况，报告企业真实的财务状况和经营业绩，形成了关于资产减值的确认、计量、报告的一系列的规范，资产减值会计应运而生。
（四）新准则下资产减值主要内容
1.八项资产减值准备
（1）坏账准备。企业应当在期末分析各项应收款项的可收回性，并预计可能产生的坏账损失，对预计可能产生的坏账损失，计提坏账准备。
（2）存货跌价准备。企业应当在期末对存货进行全面清查，如由于存货毁损、全部或部分陈旧过时或销售价格低于成本等原因，使存货成本高于可变现净值可变现净值是指在正常生产经营过程中，以估计售价减去估计完工成本及销售所必须的估计费用后的价值），应按可变现净值低于存货成本部分，计提存货跌价准备。
（3）短期投资跌价准备。企业应当在期末对各项短期投资进行全面检查，并按成本与市价孰低法（成本与市价孰低法是指对期末按照成本与市价两者之中较低者进行计价的方法）计量，将市价低于成本的金额确认为当期投资损失，计提短期投资跌价准备。
（4）长期投资跌价准备。企业应对长期投资的账面价值定期地逐项进行检查，如果由于市价持续下跌或被投资单位经营状况变化等原因导致其可收回金额低于投资的账面价值，应将可收回金额（可收回金额是指投资的出售净价与预期从该资产的持有和投资到期处置中行程的预计未来现金流量的现值两者之中较高者。其中，出售净价是指资产的出售价格减去所发生的资产处置费用后的金额。）低于长期投资账面价值发生的损失，计提长期投资减值准备。
（5）委托贷款减值准备。企业应当对委托贷款本金进行定期检查，并按委托贷款本金与可收回金额孰低计量，可收回金额低于委托贷款本金的差额，应当计提减值准备。
（6）固定资产减值准备。企业应当在期末对固定资产逐项进行检查，如果由于技术陈旧、损坏、长期闲置等原因，导致其可收回金额（可收回金额是指资产的销售净价与预期从该资产的持续使用和使用寿命结束时的处置中形成的预计未来现金流量的现值两者之中的较高者）低于其账面价值的，对可收回金额低于账面价值的差额，应当计提固定资产减值准备。
（7）在建工程减值准备。企业在建工程预计发生减值时，如长期停建并且预计在3年内不会重新开工的在建工程，按照账面价值与可收回金额（同上）孰低计量，对可收回金额低于账面价值的差额。应当计提在建工程减值准备。
（8）无形资产减值准备。企业应定期对无形资产的账面价值进行检查，至少于每年年末检查一次，并对无形资产的可收回金额进行估计，将无形资产的账面价值超过可收回金额的部分确认为减值准备，对可收回金额低于账面价值的差额，应当计提无形资产减值准备
2.资产减值适用范围
企业所有资产在发生减值时，原则上都应当及时加以确认和计量，但由于不同资产的特性不同，其减值会计处理也会有所不同，所适用的具体准则也就不同。《企业会计准则第8号—资产减值》明确规定了适用范围。对于存货、以公允价值模式计量的投资性房地产、消耗性生物资产、建造合同、递延所得税资产、金融工具、未探明石油天然气矿区权益以及融资租赁中出租人未担保余值得减值处理，应分别适用其各自规范的准则。新准则实际规范的资产主要包括固定资产、无形资产及其他适用的资产（如探明的矿区权益的减值）。必须明确的是其他准则规定的各相关资产的减值，有些可以转回，有些是不能转回的。可以转回的资产减值有存货跌价准备，而对于未探明矿区权益减值损失一经确定，不得转回。
3.可能发生减值资产的认定
企业应当在资产负债表日判断资产是否存在可能产生减值的迹象。如果资产存在减值迹象的，应当进行减值测试，估计资产的可收回金额。可收回金额低于账面价值的，应当按照可收回金额，计提减值准备。资产存在减值迹象是进行测试的必要前提，因此企业合并所形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产，无论是否存在减值迹象，每年都应当进行减值测试。
资产减值会计的确认与计量
（一）资产减值会计的确认
我国财务部发布的《企业会计准则第8号—资产减值》中规定：资产减值是资产的账面价值超过其可收回金额的差额。计提的范围包括应收账款、存货、短期投资、长期投资、委托贷款、固定资产、在建工程和无形资产、消耗性生物资产、递延所得税资产、融资租赁中出租人为担保余值、金融资产及未探明石油天气矿区权益等。
资产减值的认定分为两个不走。第一是判断资产是否存在减值的迹象；第二步，若存在减值迹象，应当估计可收回借，即进行减值测试。准则规定，企业必须在资产负债表日判断是否有减值的迹象。除此之外，要求在任何有迹象表明资产可能减值的时刻，都应计量资产的可收回金额。所以减值测试不一定只在资产负债日才做，而是在企业财务会计年度的任意时段都有可能进行。但是，并不能据此以为在正常企业财务会计年度中一定会有减值准备。若不存在任何减值迹象，则不必进行减值测试。但是，对于因为企业合并所形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产，准则规定，无论是否存在减值迹象，每年都应当进行减值测试。
资产减值的确认标准，以决策有用观为逻辑起点的资产减值会计理论，其确定主要是面向现在和未来。因此，“只要某个项目的价格或价值变动能够可靠地予以计量，且对决策具有相关性，就应当确认有关价值的变化。”我国的投资准则使用了可能性与经济性相结合的标准，一方面将确认基础与计量基础统一，都使用可收回金额。另一方面不要求对可收回金额进行贴现。如果据以确认减值的事实或估计发生变化，原确认的减值发生恢复，则应进行相应的恢复处理，并对其进行充分、公允的披露，同时对滥用计提资产减值的，应按重大会计差错更正，原渠道冲回。
（二）资产减值会计的计量
会计离不开计量。为了计量资产减值，关键是要找到一个尺度来予以衡量。目前，八项减值准备中，对坏账准备、短期投资跌价准备、存货跌价准备及长期投资减值准备这四项准备金的计提采用下列方法：（1）短期投资跌价准备、中期期末或年度终了，应将股票、债券等短期投资的市价与其成本进行比较：如市价低于成本的，按其差额计提“短期投资跌价准备”，已计提跌价准备的短期投资的市价以后又回升，按回升增加的数额冲减“短期投资跌价准备”。（2）坏账准备。公司对于应收款项，包括应收账款和其他应收款，应于中期期末或年度终了按规定提取坏账准备。坏账准备的提取办法、提取比例等由公司自行确定。提取方法一经确定，不能随意变更，如需变更，应在会计报表附注中予以说明。本期应提取的坏账准备大于其账面余额的，应按其差额提取；应提数小于账面余额的差额，冲减管理费用。公司对于不能回收的应收款项应查明原因，追究责任。对确实无法收回的，经批准作为坏账损失，冲减提取的坏账准备。（3）存货跌价准备。中期期末或年度终了，应对存货进行全面清查，对由于存货遭受毁损、全部或部分陈旧过时或销售价格低于成本等原因，使存货成本不可收回的部分，应计提存货跌价准备。存货跌价准备应按单个存货项目的成本低于去可变现现净值的差额提取。如已计提跌价准备的存货的价值以后得以恢复，应按恢复增加的数额，借记“存货跌价准备”，贷记“存货跌价损失科目”。（4）长期投资减值准备。中期期末或年度终了，应对长期投资逐项进行检查，如果由于市价持续下跌或被投资单位经营状况恶化等原因导致其可回收金额低于账面价值，并且这种降低的价值在可预计的未来期间内不能恢复，应将可回收金额低于长期投资账面价值的差额作为长期投资减值准备。处置长期投资时，其已计提的长期减值准备一并转入投资收益。
（三）资产减值会计的披露
只要求企业对计提的各项资产减值准备在期末对外提供财务会计报告时，以“资产负债表”附表的形式，即“资产减值准备明细表”披露，披露内容包括：各项资产减值准备的年初金额、本期增减变动金额及年末金额。随着2006年2月15日《企业会计准备第8号—资产减值》等相关准则的发布，新会计准则对资产减值信息披露的规定明显增加。如，对于发生重大资产减值损失信息的披露应包括导致每项重大资产减值损失的原因、当期确认的重大资产减值损失的金额和可收回金额的确定方法；对于分摊到某资产组的商誉的账面价值占商誉账面价值总额的比例重大的，应披露分摊到该资产组的商誉的账面价值、该资产组可收回金额的确定方法；商誉的全部或者部分账面价值分摊到多个资产组、且分摊到每个资产组的商誉的账面价值占商誉账面价值总额的比例长大的，应披露分摊到上述资产组的商誉的账面价值合计、采用的关键假设及其依据、企业管理层在确定各关键假设相关的价值时是否与企业历史经验或者外部信息来源相一致。
三、资产减值会计执行中存在的问题
(一)可能发生减值资产的认定方面
1.资产可能发生减值的迹象的规定难以把握
资产减值准则第五条采用举例法规定了七款判断资产可能发生减值迹象的标准，这七项判断标准属于原则性规定，对未罗列进去的某些内容依然可以操纵，并且存在大量的不确定性措辞，操作起来有一定难度，还会被恶意操纵者所利用。
例如资产减值准则第五条第一款规定：“资产的市价当期大幅度下跌，其跌幅明显高于因时间的推移或者正常使用而预计的下跌。”何谓“大幅度”按“小幅度”项目处理，将“明显高于”按“不高于”处理，必将会影响会计信息的公允性，同时也会使一些蓄意造假者利用准则制度的不完善来操纵利润。
2.资产减值确认基础难以确定，资产组的划分界限不明确
新准则规定，资产除了特别规定外，包括单项资产和资产组。资产组是指企业可以认定的最小资产组合，其产生的现金流入应当基本上独立于其他资产或者资产组产生的现金流入。从该规定可以看出，我国资产减值准备按两个基础确认，一是按单项计提；二是当企业难以按单项计提，则按资组计提。从我国企业的实际管理水平看，新准则对资产组的规定要在企业中得到很好的实施有比较大的难度。再者，资产组的划分界限不明确也给实际操作提出了难题。
而总部资产价值的判断常与各个资产组合有关。关于总部资产的定义是,“包括企业集团或其事业部的办公楼、电子数据处理设备等资产”。总部资产的关键特征在于，脱离了其他资产或资产组组合，但它们不能独立地为企业带来现金流入，而且账面价值难以完全归属于某一个资产组。依照准则的解释，总部资产价值的判断也有赖于资产组或资产组合的划分。总部资产的账面价值分摊至各个资产组或资产组组合的方法（能够合理地分摊的情况下），新准则没有给出“按照合理和一致的基础”基本的处理原则。
（二）资产可收回余额的计量方面
1.公允价值难以确定
（1）公允价值主要是市场价格，但是相同的资产在不同区域的市场中会有不同的价格，即使是同一区域的市场中可能也有不同的价格。有人认为只要存在活跃市场，有市价，就容易取得公允价值。但是就股票来说，其存在活跃市场，但是其公允价值也难以确定的。例如中石油在2007年末的上市价是48.62元，在当天收盘价就降了几元，而在同一天香港的价格为20元，2008年初股价就跌至24元，在极短的时间内，中石油这只股票的市价就变化很大，所以要以市价确定其公允价值也非易事。
（2）虽然说公允价值可以根据公平交易中销售协议价格确定，但是合同协议价格的公允性却很难得到保证。首先，我们就没有标准去判断交易是否公平。其次，交易双方协议中的价格，往往只要符合双方的利益就行。如甲公司以100万的价格购入乙公司的原办公大楼，双方签订了合同协议，购入后，甲公司把该办公楼作为投资性房地产。由于在市场上难以找到类似的交易，所以100万，但是究竟这是否是公允价，还得查证。如果甲乙双方为关联方，或者乙公司待资金周转，又或者乙公司售后以市场价租回…..那么，这100万就不能算是公允价值，所以，合同协议价格的公允性也很难保证。
（3）在很多无法得知类似交易信息的情况下，还需要用其他的方法来协助判断，如评估。
假定中介机构的公信力较高，我们可以请资产评估机构的资产评估师来确定资产的公允价值。但是我国评估行业发展不够成熟和完善，评估方法和结果有很大弹性，执行中人为操纵的可能性也无法控制。这些都给公允价值的实际应用带来重重困难。
（4）在实际中，有的交易主体不考虑公允与否，干脆把公允价值作为达到某种目的的工具，这在资产减值会计实务中经常可以见到。据统计部门统计，2008年第一季度的CPI达到了8.3%，物价飞速上涨，这时候要确定资产的公允价值更加困难，同时也为企业利用公允价值调节利润提供了经济环境。另外，资产减值所依据的是各种形式的公允价值，具体操作中除了短期投资外，其他资产计提减值所依据的各种公允价值基本是由企业自行确定，这就为经理人操纵利润提供了便利。
2.处置费用的确定带有主观随意性
资产减值准则规定，资产的处置费用包括与资产处置有关的法律费用、相关税金、搬运费以及为使资产达到可销售状态所发生的直接费用等，资产处置在未来发生，各项费用的取费标准如何，现在也很难准确预测，因此企业在处置费用的确定上免不了会带有主观性与随意性。
3.资产未来现金流量的限制难以计算
资产减值准则规定：“资产未来现金流量的现值应当按照资产在持续使用过程中和最终处置时所产生的预计未来现金流量，选择适当的折现率对其进行折现后的金额加以确定。”据此资产未来现金流量的现值的计算，依赖于资产的剩余年限、资产未来现金流量和折现率三个指标，因此资产未来现金流量的现值也难以计算。
四、.对存在问题应实施的措施
（一）标准量化处理，增强制度的可操作性
国际会计准则对资产减值的规定比较具体和全面，操作性较强。我们应该借鉴国际会计准则并结合我国实际情况，进一步完善资产减值会计规范。在新准则的基础上给出一些具体可操作性的指导性标准，以指导企业的会计实践，尽可能缩小会计人员人为估计和判断范围，以避免政策的灵活性成为企业盈余管理的工具。我认为，应从准则的可操作性出发，尽量把标准量化处理，可将“大幅度”、“明显高于”、“远远低于”等措辞，确定一个具体比率或金额标准，以减少主观随意性。
(二)提高从业人员的预测水平，明确资产组的划分界限
只有提高相关从业人员的现金流量管理水平和预测水平，才能保证资产组等一系列概念的实际应用。而要想提高从业人员这方面的水平，就需要国家和社会相关部门提供相关培训等后续教育。另外，还应该在会计准则的实施细则中明确资产组的划分标准和界限。
（三）适当地运用公允价值，并在实践中不断完善
在与现行国际会计惯例趋同的形势下，新企业会计准则引入了“公允价值”。但是会计准则的实施要有相适应的经济环境，否则，再也进的准则政策也无用武之地。公允价值运用需要发达市场经济背景，我国还是一个发展中国家，我国的市场经济相对落后，为了确保公允价值的公允性，应采取一下措施：
谨慎公允价值
公允价值概念初入我国，其公允性难以保证的原因之一，是经济环境和其他各种条件尚不成熟完善。这是一个客观因素，在短时间内我们并不可能为公允价值的应用创制一个成熟完善的经济环境，所以我们只能在特定领域并且条件成熟的情况下来该谨慎地应用公允价值。
2.实践中不断摸索，实现引用公允价值的初衷。
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