目 录
我国国家审计和独立审计的历史发展概况
目前我国的审计现状
我国审计目前独立性不足所存在的问题
解决我国审计独立性问题的对策
结论
内 容 摘 要
自从我国1983年成立审计署以来，我国审计人员的素质、审计方法、技术手段等方面都有了很大提高。随着社会经济的高速增长，保护国有资产不被侵害、社会主义市场经济有序健康的发展，审计成为了我国经济与社会生活中不可或缺的一个重要组成部分。审计工作也得到了老百姓越来越多的关注。我国现有的国家审计体制已经逐渐不能满足社会发展的需要，贪污腐化严重，急待改革。其中主要是因为国家审计机关的独立性受到多方制约，很多问题没有在审计报告中被披露。我国民间审计也存在独立性不高的问题。我国的会计师事务所大多规模小专业水平偏低，注册会计师职业道德感不强。会计师事务所为了生存而为被审核单位出具不符合真实情况的审计报告，会造成很严重的后果。我国国家审计的体制必须进行改革，但有一个时期的过程，得逐步调整等待时机。民间审计要对行业进一步规范，提高抗压能力，加大惩罚力度。
关于我国审计独立性现状的研究
引言
随着我国社会主义经济的日益发展，审计越发显得重要，而审计中最关键的就是审计的独立性。虽然我国经济高速发展，但是审计的监督体系改革并没有跟上经济发展的速度，这样导致了审计的独立性受到了很大的制约，审计报告的结论价值不高，审计的权威性不高。下面本文将通过对我国国家审计和独立审计的现状进行一定程度的研究来提出问题，并且对未来的审计工作提出大胆、合理、可实施性的设想。
一、我国国家审计和独立审计的历史发展概况
（一）我国国家审计的发展概况
我国国家审计起源于西周时期，其主要标志是“宰夫”一职的出现。宰夫的主要职能就是对各级官府的财政收支进行独立全面的审查，如发现违法乱纪和财政支出不当者可越级直接向国王报告加以奖惩。
秦汉时期审计从会计中分离出来，进入独立阶段。设立御史大夫掌管监察全国的民政、财政和财物审计，对国家的政治和财物行使审计大权。汉承秦制，并制定了《上计律》，使我国审计与法相结合起来，这便是我国审计立法的开端。
隋唐宋时期是我国审计日趋健全的一个发展阶段，隋唐时期，在“刑部”下设立了审计组织“比部”从而掌握国家的审计监督，行使司法审计检察权。宋代在隋唐的基础之上，北宋初期还专门设置了“审计司”。宋太宗后来设置了专门审查军政开支的“诸军诸司专勾司”后又改为“审计院”，至此“审计”一词正式命名并成为我国财政财务监督的专用名词。
明清时期我国国家审计处于停滞不前的消极阶段。元明清时期的审计最大特点是基本没有设立专门的政府审计机构。
民国时期，我国国家审计得到一定发展。北洋军阀控制下的北京政府设立了“中央审计处”，各省设立了“审计分处”，公布了《审计处暂行规定》等审计法规。民国三年，南京国民政府把审计处改为“审计院”，颁布了《审计法》和《审计法实施规则》。后来又颁布了一系列相关法律法规，把“审计院”改为了“审计部”，隶属监察院。这期间审计的重要特点是公布了大量审计各方面相关的法规，最终形成了审计法规体系。
中华人民共和国成立之后很长时期都照搬前苏联的计划经济模式，国家并没有设立独立的审计机构，由会计检查取代审计。但是随着十一届三中全会的召开，我国经济体制不断改革，建立一个符合我国国情的社会主义审计制度的需要被提出并受到重视，从此，我国审计进入了振兴阶段。1982年12月正式以最高法律形式规定了在我国实施审计监督制度。1983年9月，国家审计署正式成立，隶属于国务院。县级以上各级政府也相继成立了审计局或者审计厅，独立行使审计监督权。后来又颁布了一系列的相关法律法规进一步完善了我国审计体系。
（二）我国独立审计的发展概况
20世纪初，随着民族工商业的发展，我国社会审计应运而生。1921年在上海成立了我国第一家会计师事务所。后来在全国各地成立了一批会计师事务所，促进了社会审计的发展。
中华人民共和国成立以后，整个社会处在经济的恢复期，社会审计对平抑物价、保证国家税收、改善财政经济状况等起到了重要作用。后来随着我国推行前苏联的计划经济体制，我国的社会审计便被取消，退出了历史的舞台。十一届三中全会以后，我过实施对外开放政策，产生了对社会审计的需要，于是我国的社会审计又得到了恢复，标志就是1980年12月23日财政部《关于成立会计顾问处的暂行规定》颁布；1981年1月1日上海会计师事务所正式成立。随着改革的深化，多种所有制形式企业的建立发展，社会审计得到了进一步的发展。后来又颁布了《中华人民共和国注册会计师条例》等法律法规，规范了我国社会审计工作，大力推动了我国社会审计的发展。
二、目前我国的审计现状
（一）国家审计的现状
1.国家审计机关的设置
根据《宪法》、《审计法》及其他相关法律的规定，我国国家审计机关的属性是国家行政机关。我国的审计机关分为：在国务院设立有审计署，对国务院总理负责，主管全国审计工作，审计长为审计署行政首长；省、自治区、直辖市的人民政府设立审计厅；设区的市、自治州的人民政府设审计局；县、自治县、不设区的市、市辖区的人民政府设立审计局。地方各级审计机关分别在本级人民政府最高行政长官和上一级审计机关领导，负责本行政区域内的审计工作。 各级审计机关对本级人民政府和上一级审计机关负责并报告审计工作，审计业务由上级审计机关领导为主。审计机关履行职责所需经费由财政预算支出，本级人民政府来予以保证落实。
2.国家审计机关的权限
根据《审计法》的规定，国家审计机关有以下权限：
要求报送资料权
审计机关有要求被审计单位按照规定报送预算或者财务收支计划、预算执行情况、决算、财务报告、社会审计机构出具的审计报告以及其他与财政收支或者财务收支先关的资料的权利，被审计单位不得拒绝、拖延、谎报。
检察权
审计机关进行审计时，有权检查被审计单位的会计凭证、会计账簿、会计报表以及其他与财政收支或者财务收支有关的资料和资产，被审计单位不得拒绝。
调查取证权
审计机关进行审计时，有权就审计事项的有关问题向有关单位和个人进行调查并取得有关证明材料。有关单位和个人应当支持、协助审计机关工作，如实向审计机关反映情况，提供有关证明材料。
采取临时强制措施权
审计机关进行审计时，被审计单位不得转移、隐匿、篡改、毁弃会计凭证、会计账簿、会计报表以及其他与财政收支或者财务收支有关的资料，不得转移、隐匿所持有的违反国家规定取得的资产。
除了以上几点国家审计机关还具有建议纠正权、通报公布权、处理处罚权等权限。
3.国家审计人员的选拔
国家审计人员属于国家公务员，执行国家公务员制度，实行专业技术资格制度，一般包括高级即高级审计师，中级即审计师，初级即助理审计师和审计员三级专业技术职务。职称资格按照国家统一考试制度取得。
国家审计人员从事审计工作首先应当具备相应的专业知识和业务能力。其次审计人员办理审计事项时，与被审计单位或者审计事项有利害关系的应当回避。以及审计人员在其执行职务过程中知悉了国家秘密和被审计单位的商业秘密，审计人员负有保密义务。最后审计人员依然执行职务时，受到法律保护，任何组织和个人不得拒绝、阻碍，甚至打击报复审计人员。
审计机关负责人在没有违法失职或者其他不符合任职条件的情况下不得随意撤换，应当依照法定程序任免。
（二）我国独立审计的现状
1.独立审计组织的设立
目前，我国的独立审计组织指的就是会计师事务所。会计师事务所是依法设立并承办注册会计师业务的机构，实行自收自支、独立核算、依法纳税。根据《注册会计师法》的规定，我国可设立的会计师事务所有两种：有限责任会计师事务所，合伙会计师事务所。注册会计师只有加入会计师事务所才能执业。有限责任会计师事务所的专职从业人员至少有五名注册会计师，合伙会计师事务所至少有两名注册会计师为合伙人。
2.注册会计师的业务范围
注册会计师依法承办审计业务和会计咨询、会计服务业务。审计业务属于法定业务，非注册会计师不得承办。
(1)审计业务主要是审查企业会计报表，出具审计报告。以及验证企业资本，出具验资报告。办理企业合并、分立、清算事宜中的审计业务，出具相关报告。办理法律、行政法规规定的其他审计业务，并出具相应的审计报告。注册会计师执行以上审计业务所出具的审计报告都具有法定证明效力，注册会计师及其所在的会计师事务所对其出具的报告承担法律责任。
(2)会计咨询和会计服务业务主要内容有：代理记账，税务代理；对会计政策的选择和运用提供建议；会计制度设计，协助拟定合同、章程或者其他有关文件；接受司法机关的委托，办理经济案件的鉴证；参与可行性研究；培训会计人员等。
3.注册会计师的权限
注册会计师的权限有调查取证权，披露权，确定出具审计报告类型权，拒绝出具有关报告权。
三、我国审计目前独立性不足所存在的问题
（一）国家审计所存在的问题
目前我国的国家审计已经形成了较为完整的体系，以审计法为核心建立了审计监督法律规范体系，有一批纪律严明业务熟练的审计队伍，在依法履行审计监督的职能上已经取得了一定成效。但是政府，审计署都着重强调现行审计制度的优越性和已经取得的成果。对现行审计体制的弊端和改革却采取回避的态度。随着社会和经济的不断发展，我国审计体制存在的问题会越来越突出，尤其是审计独立性受到各种因素的影响，严重制约了国家审计职能的发挥。
1.中央政府与地方政府利益有冲突，地方政府采取地方保护措施使地方的审计独立性守到严重影响。地方政府为求其地方经济的迅速发展，对本地企业采取保护政策，就算明知其存在经济问题也不会纠正。很多地方支柱企业对当地的税收做出了巨大贡献，提供了大量岗位解决了当地人的就业问题，为当地的经济、社会发展起到了积极作用。所以即使这些企业存在问题，地方政府的审计部门在为其出具审计报告的时候也会睁一只眼闭一只眼。这样严重影响了国家审计的独立性，对我国经济的长远发展也是不利的。
2.国家审计相当于政府的内部审计
目前我国的国家审计机关隶属于国务院和各级人民政府，而被审计单位主要是国务院直属部门和各级政府，这样不完全独立于被审计单位的国家审计在很大程度上充当着“内部审计”的角色。审计机关是政府内部的职能部门，其工作受本级政府限制，其独立性受到一定程度的影响，这样很难对本级人民政府进行公正客观的审计监督。
3.审计工作的人事、经费、工作要点和目标都受到政府制约
根据《审计法》规定“审计机关履行职责所必需的经费应当列入财政预算，有本级人民政府予以保证。”也就是说本级人民政府的财政部门为审计机关提供工作经费，而财政部门又是审计机关的重要被审计单位。审计机关与财政部门是监督与被监督的关系，而审计机关的生计却取决于财政部门，这样审计机关的执法就受到了很大程度的干扰和制约，严重影响了审计机关的独立性和执法力度。其审计结果也很难保证公正性客观性。
4.双重领导状态难以实现
根据《审计法》规定，我国地方各级政府审计机关实行本级人民政府和上一级审计机关双重领导制度。但事实上审计机关的主要负责人是由同级政府任免，根本不征求上一级审计机关的意见，这样的审计独立性可见一斑。当本级政府部门和上一级审计机关意见不同时，审计机关夹在中间就很难开展工作。
5.审计透明度差
根据《审计法》的规定“国务院和县级以上地方人民政府应当每年向本级人民代表大会常务委员会提出审计机关对于预算执行和其他财政收支的审计工作报告。”事实上审计机关在向人大进行汇报前要先向政府汇报，在政府的干涉下有些问题审计机关可能就不会写入报告。审计的独立性又受到严重影响。我国是行政性审计制度人民群众很难了解审计机关的具体工作情况，审计的透明度差。
6.审计人员的素质和工作积极性难以提高
我国国家审计人员是公家公务员，不仅流动慢而且大多并非是审计专业人员，缺乏良好的专业知识，以及良好的口头和书面表达能力。这样就必然会影响审计工作的进度和质量。而且作为国家公务员，国家审计人员的福利待遇优厚，工作时往往按部就班，积极性不高，无法充分发挥审计部门应有的监督和服务职能。
（二）独立审计存在的问题
1.注册会计师执业能力不强
目前我国的注册会计师职业道德普遍下降。为了从客户那里取得经济利益会选择违背会计、审计准则，违背注册会计师社会责任而迁就顺从客户的意愿。在审计过程中发现的问题视而不见出具无保留一件的审计报告。有的甚至还帮被审计单位造假财务报告获得审计收入。完全不考虑其后果有多严重，情节有多恶劣，对社会造成多大危害，可能对投资者造成多大损失。我国的注册会计师与国外相比更注重于技术和审计准则，缺乏发现和查找关键问题和漏洞的意识和能力。往往只是执行审计程序，很少对被审计单位的风险进行准确分析评估。
2.政府部门过度干预
随着市场经济体制改革的进一步完善，注册会计师的执业环境也在不断改善，但是注册会计师在执业活动中依然苦难重重，其中政府部门的过度干预显得尤为突出。一些拥有资本市场和产权市场的管理权的政府职能部门为企业改制或资产评估开绿灯，并为其指定会计师事务所。会计师事务所也能按照政府部门的意见为该企业出具所需的审计报告。这样严重影响了会计师事务所的执业独立性，严重制约了会计师事务所的健康发展。政府部门不仅干预审计业务的委托还干预审计项目的收费。被审计单位找上级领导给会计师事务所施压，以经费困难为由压低审计收费。而大多数会计师事务所只能为被审计单位出具无保留意见的审计报告。
3.费用收支问题，委托代理关系失衡
独立审计和国家审计存在同样的问题，就是收入来自于被审计单位。会计师事务所的主要收入来自于向客户收取的审计费用。审计收费存在收费过低且缺乏统一标准的情况。这样会造成注册会计师行业的恶性竞争。比如企业找到A会计师事务所，A经过审计后得出结论，无法为其出具无保留意见的审计报告。那么企业为达到目的就找到另外的B会计师事务所出高价让其为企业出具无保留意见的审计报告。审计的独立性荡然无存，完全是为了满足客户的意愿而完成审计工作。如果不这样会计师事务所有可能无法取得审计收费。
目前产权关系不明晰，现行公司法人治理结构不健全，难以形成强有力的所有者约束关系从而使管理层越位成为实际委托人。公司结构不完善，注册会计师听命于大股东。独立审计的委托人大多是被审计单位的管理部门，注册会计师与管理者之间不存在另外的委托人，委托与否和审计费用支付多少完全取决于被审计者。“谁委托，谁付钱”的独立审计付款方式对注册会计师的独立性是极为不利的。
4.发展时间短发展迅速但大都规模小专业水平偏低
我国恢复注册会计师职业的时间不长，至今三十多年，总体规模水平来说我国会计师事务所规模普遍偏小，水平普遍较低，绝大多数不具备独立承担大型审计业务的能力。事务所内部也缺乏工作质量控制，自律机制不够完善，难以确保注册会计师的独立性。
四、解决我国审计独立性问题的对策
（一）国家审计提高独立性的对策：
提高国家审计的独立性的对策业界主要有以下几种思路。
1.立法观
就是所谓的“一府三院”，设立与现行的“一府二院”相平行的审计院，直接向全国人民代表大会和全国人大常委会汇报工作。审计院不设立在人大内部而是独立于人大，向人大负责。
立法观是目前国际流行的做法，是被认为最理想的模式，但其建立需要一个漫长的过程。从我国目前的现实情况来看，要实现立法观的审计模式尚需时日，现在这样做的时机还不成熟。要等到全国人民代表大会具有足够强大的能力，能有效实现对行政权的制约和监督的时候。目前我国审计相关的法律法规也还不完善，要依靠立法观改革国家审计机构的话，宪法和相关法律法规还需要做出很大的修订和调整，这也需要一段时间和过程。
2.双规制观
“双轨制”的观点是由青年学者杨肃昌、肖泽忠提出的，主要内容是在新的审计环境下，人大和政府分别建立履行不同审计职责的审计组织。人大建立以主要从事预算审计工作的审计组织，政府的审计署主要对政府的经济进行监管。在“双轨制”下，国家最高的审计机关是隶属于全国人大的审计组织。“双轨制”将现行的审计体系进行了二元化分配，强化了预算监督的作用，至少使预算审计独立出来。但是要在人大构建新的审计组织，国家将投入很大的财力物力人力，而收效如何还未可知。就算在人大建立了这样的审计组织，其预算审计能否得以正真贯彻下去也是很大的问题。
3升格观
升格观主张在现有审计制度不变的前提下，只将审计署的级别升半格，将审计署在国务院内升格为审计委员会级，审计长由国务院副总理或者国务院委员兼任。这样主要是通过提升审计机关的地位，达到其受制于同级政府职能部门的程度减小的目的，独立性得到很大提高。
4.垂直观
垂直观主要是为了保障地方审计机关的独立性，将地方审计机关由同级的政府部门和上一级审计机关“双重”领导制度改革为只由上一级审计机关“垂直”领导。这样就减少了同级政府对审计机关进行审计工作时的影响，大大加强了审计机关的独立性。
综合以上的观点，要提高国家审计的独立性首先应该完善审计制度。审计制度的完善不是一朝一夕就能完成的，有一个循序渐进的过程，不能急功近利一蹴而就。我国国家审计的模式转变为立法型审计模式是大势所趋。目前可以先对国家审计制度进行局部的改革，待时机成熟再逐步转变为立法型审计模式。
首先审计机关应取消双重领导制度为垂直领导，将省级以下的审计部门从政府部门中独立出来。全省审计机构、人员、经费又省级审计机关统一安排，审计署仍然直属与国务院。垂直管理使审计机关从政府部门独立出来，审计工作不再受政府部门的干预，独立性得到很大增强。其次是在人大建立负责财政预算审计工作的专门委员会，直接对人大负责，专门从事预算审计工作。接着当全国人民代表大会能有效地实现对行政的制约和监督事，将审计署划归全国人民代表大会直接领导。
（二）独立审计提高独立性的对策：
1.加强审计人员的培训和素质的提高
在会计师事务所从事审计工作的人员要精通会计和审计的各方面知识，把握最新会计政策动态，对审计人员的在岗培训是十分重要的。一手抓职业道德素养的培训一手还要抓执业水平的提高。通过学习理论和技术方法提高工作效率改善审计质量。
2.降低甚至消除政府干预
政府对会计师事务所的整个行业进行宏观调控，制定出详细的收费标准，规范市场。明确政府部门的职责，重新界定好注册会计师职业服务市场的权责。制定好游戏规则以后，政府的作用就可以淡化了，注册会计师协会要进一步加强行业自律，严格控制审计质量管理，充分发挥行业自律性。
3.统一审计收费标准提高收费透明度
制定全国统一的收费标准，在此基础之上各地区再制定出符合本地实际情况的收费标准，要规定审计收费的区间。适当提高审计收费标准避免行业恶性竞争，缓解审计收费普遍偏低的现象，这样保证了注册会计师和事务所的合法权益，在审计过程中注册会计师才能尽职尽责，审计结论才更具价值。还应该加强审计收费的监管提高透明度。对审计收费的披露信息应该更加详尽清晰。
4.提高对外部环境的抗压能力
应该优化会计师事务所的规模结构，对其进行整合，发展大型的会计师事务所。大型会计师事务所具有更强的抗压能力，可以增强注册会计师不受外界干扰的能力。有强大的大型事务所做后盾，注册会计师的独立性增强了，才敢大胆披露客户的欺诈行为。还要做好人力资源开发，培养团队精神，充分调动人员的积极性。全面推行有限责任合伙制，让合伙人承担事务所风险迫使其出具符合实际情况真实的审计报告。
5.加大对会计师事务所的惩罚力度
注册会计师行业法律法规进一步完善，对违反法律法规的会计师事务所以及注册会计师进行严肃处理。政府部门要起到管理行业规范的作用，依法办事，严厉打击一切造假和欺诈行为，对此进行经济处罚和行政处罚。明确注册会计师的监控组织，防止注册会计师由于自身利益受委托人摆布，确保注册会计师审计的独立性。
五、结论
20世纪40年代以后，西方国家的社会审计进入现代审计阶段。跨国公司的发展带动了会计师事务所的跨国发展。在次阶段许多国家先后制定了独立审计准则，审计工作趋于标准化规范化，计算机辅助审计技术得到广泛采用。西方国家大多是三权分立的政治体制，实行的是立法型审计模式。也有法国、意大利的司法型模式，德国和日本等国家采用独立型模式。无论哪个国家都是根据自己的国情来选择的审计模式，各有特点，其发展都是循序渐进而来的，独立性也是逐步增强的。所以我国的审计独立性要提高，也不是一朝一夕，会有一个漫长的过程。我们要改革审计体制，完善审计相关的法律法规等。还要提高注册会计师的职业道德，规范独立审计行业。审计的独立性提高了，审计的整体大环境改善了，我国的政府部门的反腐、企业的弄虚作假才能得到扼制，我国审计水平与西方发达国家接轨才能成为现实。
参 考 文 献
[1]杨肃昌、肖泽忠著.《中国国家审计体制问题：实证调查与理论辨析》.中国财政经济出版社.2008
[2]中国审计学会.《审计论文选集》.中国时代经济出版社.2005
[3]罗杰编.《审计学》.重庆大学出版社.2004
[4]杨肃昌著.《中国国家审计：问题与改革》.中国财政经济出版社.2004
[5]李季泽著.《国家审计的法理》.中国时代经济出版社.2004
[6]魏蓉蓉.《浅释我国民间审计风险的特征及其防范》.《审计与理财》2005年第六期
[7]郭颖，王砚书.《会计师事务所人力资源管理问题探讨》.《生产力研究》2005年第四期
