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一、对增值税运行机制、功能与作用的认识
（一）增值税制及征管中不同于其他商品税的特殊性。
（二）增值税运行机制的特点使其具有较强的收能。
（三）中性是增值税的重要特点，但现实经济中的诸多问题，使其难以保持完全中性。
（四）增值税可以成为政府宏观调控的重要手段。
二、我国现行增值税运行中存在的问题及其原因分析
（一）我国当前比较重视增值税的收入功能，而在一定程度上忽视了增值税自身具有的调节功能。
（二）为保证收入而实行生产型增值税，虽然保证了财政收入但其弊端也比较突出。
（三）单纯的“以票管税”不适应我国的国情，不应成为增值税的管理模式。
（四）现行增值税的征税范围不利于增值税“链条”的完整性。
（五）小规模纳税人问题。
三、改革、完善我国增值税的对策思考
（一）营造增值税有效运行和有利于其征管的外在税收环境。
（二）增值税征管模式的改革与完善。
（三）逐步扩大增值税的征收范围
（四）探索适合增值税运行机制的税收优惠方式。
（五）妥善解决小规模纳税人问题。
内 容 摘 要
我国自1994年税制改革全面推行以来，增值税越来越显示出了它的优越性，首先反映在经济上，由于基本消除了传统流转税重复征税的弊端，推动了市场经济的发展，促进了资产重组和经济结构的调整，适应了全球经济一体化的发展趋势；其次，反映在财政上，由于增值税的税基与GDP的联系比较紧密，随着GDP的增长，这几年增值税收入相应增长较快。再加增值税上的链条机制，不仅纠正了过去的任意减免税和承包所造成的税收大量流失，而且增值税专用发票防伪税控的使用也有助于堵塞偷逃税的漏洞。但是也还存在较多的问题,人们也不断提出完善增值税的建议和对策.作者认为,要完善增值税首先应对增值税的运行机制、功能、作用有一个正确的认识；其次是对我国增值税的运行环境有一个正确的认识；然后根据增值税自身的内在规律及其运行的客观环境来完善增值税。应纠正目前对增值税一些认识上的偏差，在正确认识增值税的功能作用、运行机制的基础上，准确地分析我国现行增值税存在的问题及不足，并结合我国当前增值税实际运行的客观环境的具体情况来对我国现行增值税的改革和完善提出具有针对性的对策和建议。
关键词 增值税 问题分析 完善增值税办法
增值税有关问题研究
我国自1994年税制改革全面推行以来，增值税越来越显示出了它的优越性，.但是也还存在较多的问题,人们也不断提出完善增值税的建议和对策.作者认为,要完善增值税首先应对增值税的运行机制、功能、作用有一个正确的认识；其次是对我国增值税的运行环境有一个正确的认识；然后根据增值税自身的内在规律及其运行的客观环境来完善增值税。应纠正目前对增值税一些认识上的偏差，在正确认识增值税的功能作用、运行机制的基础上，准确地分析我国现行增值税存在的问题及不足，并结合我国当前增值税实际运行的客观环境的具体情况来对我国现行增值税的改革和完善提出具有针对性的对策和建议。
一、对增值税运行机制、功能与作用的认识
（一）增值税制及征管中不同于其他商品税的特殊性。
增值税是以应税货物和应税劳务在流转过程中的增值额为征税对象的一种流转税。这一税种由于运用了税款抵扣的原则，从而具有独特的优越性，得以在较短的时间内被众多国家所采用。
从理论上讲，增值税是对纳税人取得的应税货物及应税劳务所形成的增值额征收的一种间接税。在实际操作上是采取以应税收入计算销项税额，以进货成本中取得的增值税专用发票所注明的增值税作为该纳税人的进项税额，以销项税额减去进项税额后的差额为应缴纳的增值税。增值税专用发票起到了承上启下的链条作用。增值税运行机制的特殊性就在于它所采用的特殊的计税依据和计税方法。由此决定了增值税具有了其他商品税如产品税、营业税、消费税、资源税等税种不具备的中性、公平，税不重征等优点。增值税运行机制的特性决定了增值税在征收管理中与其他商品税的征管不同，不但要审核纳税人的应税收入部分，而且还要审核纳税人进货成本中的准予抵扣的发票单据，即增值税专用发票的真实性、准确性。因此，较高的征收管理水平是有效实施增值税的前提，面在信息不完备的情况下，增值税征收管理中的操作难度增强。
（二）增值税运行机制的特点使其具有较强的收能。
增值税运行机制的特殊性，使其能够普遍征收，而且同所得税相比不太容易避税和逃税，因而具有较强的收入功能。从OECD国家情况看，各国普以增值税取代零售和批发销售税，使一般消费税收入占税收总收入的比重由1980年的14%上升到1994年的18%增值税中性、具有较强收入功能的特点，使得西方国家在80年代和90年代，税制结构出现由个人所得税向增值税转换的趋势。80年代以来不仅越来越多的国家开征增值税，且增值税税率呈上升趋势。OECD各国的增值税平均税率已由开始征收的12.5%上升到1996年的17.5%，同时增值税的税基也在扩大。而近年在OECD国家中有20个国家削减了所得税边际税率，平均削减程度在10个百分点以上。在我国，增值税收入占税收收入的47%，而且，收入增长较快，已从1994年的2300亿元增加到1998年的3700亿元，年平均增长12.22%，超过了同期经济增长的速度，说明了现行增值税是保证国家财政收入稳定增长的主要税种。
（三）中性是增值税的重要特点，但现实经济中的诸多问题，使其难以保持完全中性。
增值税的中性是建立在普遍征收基础上的。各国增值税的设计业都坚持了普通征收前提下的中性原则。但现实中的诸多问题，使增值税难于保持完全中性。
首先，增值税的普遍征收表面上看是公平的，但由于它对生活必需品与其他商品同等征税，使其具有累退性，这样使得低收入者的税收负担过重，不符合税收公平的原则。因此，在税制设计中不得不考虑这样的问题，对生活必须品使用低税率、免税或零税率，这就改变了不同商品的相对价格，产生了一定程度上的扭曲。
其次，由于税收征管能力的限制，特别是信息能力的限制，使得某些商品或劳务排出在增值税的征收范围之外。几乎所有国家都对一些商品和劳务免征增值税，如金融服务、财产租赁、医疗、教育、慈善事业、农产品等。自备运输和购进运输之间的税负不均。两税并存在一定程度上使增值税难以保证其中性。
第三，现实的税收征管中遇到的一些问题，也使增值税难以保持中性。如由于管理上的原因，各国都存在着一般那是人与小规模纳税人的规定，二者在税负上往往存在一定的差异，对二者的生产经营行为往往会产生较大的影响。从我过的情况看，对小规模纳税人的征收管理办法，从整体上是不利于小规模纳税人的发展的，虽然国家对此进行了相应的调整，但仍对小规模纳税人有着许多不利的影响。我国出于政策上的考虑对福利企业,校办企业的先征后退，事实上都使现行增值税偏离了中性原则。
第四，增值税不同的类型可以体现出不同的抑制与激励作用。生产型增值税由于固定资产不能抵扣，存在着一定程度上的重复征税，使得资本有机构呈越高的企业重复征税越严重，它不利于鼓励投资，不利于高新技术产业的发展。而消费型增值税则恰恰相反，它使得整个税收机制有利于高新技术企业，有利于资本有机构成高的企业发展，由此可见，无论在什么条件下，增值税仍然可以表现出一定的鼓励和抑制作用，做到完全中性是不可能的。
（四）增值税可以成为政府宏观调控的重要手段。
运用税收手段调控经济主要是通过税收的征与不征，征多征少来来实现。增值税的征收虽然具有一定的特殊性，但同时可以通过税收的征与不征，征多征少来实现对经济的调控。
如前所述，增值税的一个重要原则就是中性原则，但是我们也看到由于实现中诸多问题的存在事实上增值税是难以完全保持中性的。这样，在增值税的设计中可以地区追求中性往往会使税制的运行出现更多问题。虽然增值税偏离了中性可能会带来低效率，但是从实践中可以看到，即使如此，增值税与其他商品税相比仍是一个高效率的税种。
从各国的实践看，越来越多的国家开始重视增值税的调节作用。许多国家将增值税的单一税率改为相对简单的多档税率，普遍认为采用适度的多档税率可以达到公平与效率的兼顾的效果。比利时，哥伦比亚，德国等国家的增值税率达到5档。韩国的增值税税率也从其开征时的单一税率调整为4档税率。
二、我国现行增值税运行中存在的问题及其原因分析
（一）我国当前比较重视增值税的收入功能，而在一定程度上忽视了增值税自身具有的调节功能。
在分税财政体制下，一些地区为取得较多的财政返还，出现税款空转、货款缴税，税务人员为完成收入任务集资缴税，引进税源等不正常的行为。这就影响了增值税制的规范操作，增加了纳税人的税收负担，阻碍了当地经济的健康发展。在运用增值税调节经济时，没有正确认识增值税的调控功能，没有立足于税制的整体功能来考虑，依然采用减免税等单一的优惠政策来照顾某些行业和部门，依然循着原减免税照顾的旧思路进行，对增值税链条的特殊性考虑不周全，未能从增值税运行机制本身考虑适合于增值税操作的调控方式，因此，这些措施并未能很好地体现国家宏观调控的政策导向。正是如此，才导致在执行中出台了过多的减税、免税和先征后返、先征后退等税收政策，这些优惠措施具有非规范化的特征，未能正确运用增值税的调节作用，有保护某些行业和部门的利益之嫌，导致纳税人之间的不平等竞争。
我国目前增值税的这些优惠措施，由于增值税的特殊性使现行增值税更加复杂化，表现在：
1、造成增值税扣税链条的“断裂”，使增值税难以实行规范化的管理。
2、增加了以免税货物为原辅材料生产应税产品的工业企业，以及经销公在生产环节免税的货物的商业企业的税收负担。因为上一环节的减免税，使下一环节不能取得有效的抵扣发票，上一环节免征的税款在下一环节补回。
3、对享受优惠政策企业的征管难度加大。如，难以监督纳税人是否正确划分征税和免税的项目；享受“先征后返”和“先征后退”的企业而不取得有效的抵扣发票，导致税负畸高，造成管理的漏洞；高、低税率的并存，也易造成是否正确划分适用税率项目的难度。
（二）为保证收入而实行生产型增值税，虽然保证了财政收入但其弊端也比较突出。主要有：
1、重复课税依然在一定程度上存在。生产型增值税的实行，固定资产所含的税额得不到扣除，投资固定资产的价值就将作为新价值而计征税款，与增值税不重复征税、公平负担的税制设计相矛盾。
2、不利于科技进步。网络信息经济和高新技术在生产中的运用是促进当今世界经济发展的主导，而高新技术由于酱有机构成较高，即固定资产、无形资产等资本品比重较大，直接的材料成本较小。生产型增值税规定酱品所含的税款不能作为进项税额扣除，影响了高新科技企业的资金投入，限制了高新技术企业的发展。尤其是我国加入WTO组织在即，提升我国的国际竞争力需要加快高科技产业的发展，现实的增值税不利于高科技企业的发展，势必影响我国经济的发展，不利于提高企业在国际市场上的竞争能力。
3、不利于中西部地区、具有资源优势地区的发展。中西部地区的优势在于有丰富的矿产资源和水电资源，而采掘业等基础产业中，资本的有机构成也较高，其固定资产的比重较大，可抵扣的税额只是一些辅助材料。例如：我省煤炭行业税负达9%—-12%，水泥行业税负平均达11%，并且由于税负过重，以及企业自身发展的原因，每年都形成欠税，难以收回。那么现行的增值税也同样阻碍了中西部地区经济的发展，拉大了中西部地区与东部沿海地区的经济差距。
4、不利于产品出口。由于国际上除印度尼西亚和中国实行生产型增值税，前东欧地区适用收入型增值税外，世界上大多数国家都是采用消费型增值税，其固定资产中的税额都可以一次或分次进行抵扣，使其产品在出口时通过退税是完全意义上的零税率。而我国现行增值税由于固定资产投资价值中所含税额得不到退税，并不是完全的零税率，不利于扩大我国产品的出口，削弱了我国产品的国际竞争能力。
（三）单纯的“以票管税”不适应我国的国情，不应成为增值税的管理模式。
我们并不是说管票不重要。而是相反，增值税是通过发票注明税款进行抵扣的。由于我国市场经济的运行机制并不健全和完善，征管技术还比较滞后，相应的配套措施不健全。
主管税务机关无法对纳税人进行有效的监控和了解，凭申报资料进行了审核，根本无法发挥审核应起的作用。如：税务机关之间目前尚不能通过网络提供可以监控的资料，大量现金交易的行为，逃避了金融部门的监控，使假发票，虚开代开发票成为可能，严重侵蚀了税基。而由于纳税人不慎丢失了专用发票，即使这项业务证明是真实的，也不能扣税，造成税负不公平。探索适合我国国情的增值税征管方式已是迫在眉睫。
（四）现行增值税的征税范围不利于增值税“链条”的完整性。
现行增值税虽然涵养了所以货物销售和工业性加工，修理修配劳务，却将与货物交易有关联的交通运输业、建筑安装业、邮电通信业、无形资产转让，广告装潢也等行业纳税人营业税的征税范围。增值税的征税范围越宽，越能确保增值税的运行机制的完整性，越能最大限度地发挥增值税的职能作用，解决重复征税的问题，实现公平税负。目前在抵扣环节出现了大量的、经常性得非增值税专用发票扣税的情况，如运费，建筑、广告装潢业大量使用的建筑装饰材料等。应列入而未列入增值税的范围，将对建材生产企业和商品流通企业失去应有的相互制约机制。
（五）小规模纳税人问题。
目前两类纳税人的划分及不同的征管方式，首先不利于增值税的有效实施，中断了增值税的“链条”，一般纳税人向小规模纳税人购买货物和原材料得不到完全的扣除或根本得不到扣除。其次，破坏了公平竞争的市场经济规则，小规模纳税人无法与一般纳税人发生正常的经济业务往来，阻碍了小规模企业的发展。同时，按工业6%商业4%的征收率计征增值税，造成了小规模纳税人的税负要高于一般纳税人的税负。税收普查统计结果表明，工业企业平均税负在5%左右，商业企业平均税负在1%-2%之间，均低于小规模纳税人的负担。再次，税负的不合理，必将诱导小规模纳税人，特别是零售环节的纳税人在偷漏税上打主意，而且前小规模纳税人一般账务不健全，难免不隐瞒销售收入，大量偷逃税款，而税务部门又无力对其实施有效的监控，造成了新的税负不公平，给征管工作带来了一系列的困难和问题。
三、改革、完善我国增值税的对策思考
我认为增值税的改革、完善一方面要向规范化增值税靠拢，这是大势所趋；另一方面要从我国的税收环境出发，建立符合我国实际情况的征税方式和税务、工商联合管理模式，不能简单地套用别国的模式。基于以上两个方面的考虑，我们认为增值税的改革既要强化其收入功能，又要充分运用其调节经济的功能，不能片面追求增值税的完全中性；在征管方式的选择上要符合我国目前的征管能力和信息获取能力。要解决好增值税设计上“应该”与“可能”的关系。
（一）营造增值税有效运行和有利于其征管的外在税收环境。
营造良好的税收外在环境，其目的就是使纳税人在相对平等条件下参与市场经济的竞争。使增值税能够在征管上简单、便利、合理，形成增值税有效实施机制。
1.各地必须在统一的税法和相关规定的前提下进行税收征管，应清理、取消地方和部门为解决增值税中出现的问题而制定的一些变通措施和一些不规范的做法，维护税法的严肃性和统一性，使纳税人无论在哪里经营，售价一致的相同商品，税负是平等的。
2.在深化金融体制改革的前提下，建立健全银行的管理机制，严格执行国务院《现金管理办法》，规范企业现金交易的行为，有利于配合增值税专用发票管理，便于对企业进行发票、账薄、合同有效的纳税监控、建立相互制约机制，减少税款的流失。
3.国家应加大解决清理“三角债”的力度，增加企业生产经营的资金，减少和避免每年都形成新的欠税，公平纳税人之间的税收负担，建立公平竞争的外部环境。
4.加快解决“费大于税”的问题，取消不合理的收费项目，规范合理的收费项目。将现有的各种具有税收性质的收费逐步实施“费改税”，使规费的收取纳入法制化、规范化的道路，避免费挤税的现象发生，同时也可减轻企业的负担，促进经济的发展。
（二）增值税征管模式的改革与完善。
增值税征管模式的改革、完善首先应从思想上解决我国在税收管理模式上一直沿用
“征收、管理、稽查”的思维模式，以及“以票管税”的简单方式来进行税收的征收管理。征管模式的确立即要符合我国目前的征管技术与征管水平，又要通过不断提高高征管技术，
使其向规范化管理靠拢，保证征管手段的严密、科学、规范。实施新的增值税以来，财政、
税务方面的补充规定不断出台，特别是在增值税专用发票的使用和进项税额的抵扣制度方面补充了许多限制性的规定，这些限制性的规定虽然在防止企业的偷、逃、漏税方面起了很好的防范作用，但同样也使各行业之间，企业与企业之间，由于对增值税专用发票的操作不同，对进项税的处理和财政核算的不同，导致从事同一货物生产、经营或劳务的纳税人在税负上的不平衡。
（三）逐步扩大增值税的征收范围
为保证增值税”链条“的完整，促进增值税的规范化管理，同时结合我国增值税改消费类型增值税的要求，应扩大增值税的征税范围，将与增值税有关的行业纳入到增值税的征收范围，即：交通运输业、建筑安装业、广告装潢业、无形资产的转让、不动产的转让、租赁业等行业纳入到增值税的范围。但是，这些行业目前征收营业税，属于地方财政收入的主体税源，纳入增值税范围后，将影响到地方的财政收入。国家可以考虑采取新的中央与地方收入分配方式，或改革中央对地方的转移支付方式，作为这一改革的配药措施。考虑到收入分配及相关技术上的问题，这些行业纳入增值税范围可以分两步走，第一部将交通运输、建筑业、广告装潢业先纳入增值税范围。在增值税全面转型后再考虑将其它行业纳入增值税的范围。
（四）探索适合增值税运行机制的税收优惠方式。
增值税设计中应考虑到我国现实中的各种差异，设定适合增值税操作的优惠方式，以避免执行中的各种非规范措施对增值税正常运行的扭曲。我们认为增值税的税收优惠方式，应体现在五个方面：一是鼓励特点产业和部门的投资，即在政策上给予我国中西部地区等基础产业相对集中地区和高科技企业给予扶持。当前看，应立即着手实施对这些部门和企业实行消费性增值税的优惠方式。二是鼓励对落后地区的投资，通过中央财政返还或补贴财政以及税收先征后退的优惠方式进行。三是鼓励出口产业，我国应争取把出口退税率提到适用税率作为鼓励出口的最优方式。四是鼓励外商投资，应继续执行超税负返还政策。五是促进社会公平，主要是通过对农业免税，对人们必须生活适用低税率，如自来水、食品、气、煤、农业生产资料等。
在增值税改革中，应取消民政福利企业、校办企业等的先征后返，临时减免等税收优惠措施。学校的经费应主要靠政府财政教育经费支出解决，民政福利企业的“四残”人员应通过社会保障机制来解决，财政应加大社会保障支出，包括增加失业、下岗人员的福利待遇。这些问题不应通过税收优惠办法解决，这种办法实施效果不一定好，还造成了税制不规范、复杂化，许多管理上的问题也难以解决。如假福利企业、假校办企业等。总之，不应通过税收解决的问题，不应强加给税收，反之会造成税制复杂化，给税收征管带来难度，降低了工作效能。
（五）妥善解决小规模纳税人问题。
1．调低小规模纳税人的征收率，让其税负与一般纳税人相当。即工业企业应调为4%，商业企业调为2%或1.5%。
2．缩小小规模纳税人的范围，即对生产、批发环节的纳税人应一律认定为增值税一般纳税人，有利于中小企业的发展。但必须以新型的税收征管模式为依托。
3．加强小规模纳税人的管理。小规模纳税人的范围应定在纯零售的小型企业上，并帮助小规模纳税人建立健全帐务，通过有效的监控手段，即源泉控制手段来辨别其真假，以公平税负。
参 考 文 献
邓子基：《税收支出管理》中国经济出版社1999年版
庞凤喜：《增值税制国际比较》中国财政经济出版社1996年版
爱伦A·泰特：《增值税国际实践和问题》中国财政经济出版社1992年版
税务总局科研所、中国财务会计咨询公司编译《各国增值税》，中国财政经济出版社1987年版
